Daily Archives: 6 Νοεμβρίου, 2023

Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων

Καλλιθέα, 19.05.2022ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ Αριθμός απόφασης: 1839 ΤΜΗΜΑ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ Α4

Ταχ. Δ/νση : Αριστογείτονος 19

Ταχ. Κώδικας : 176 71 – Καλλιθέα

Τηλέφωνο : 213 1604526

ΑΠΟΦΑΣΗ

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπόψη:

1. Τις διατάξεις :

α. Του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’ 170), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.

β. Του άρθρου 10 της Δ. ΟΡΓ. Α 1125859 ΕΞ 2020/23.10.2020 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ Β’ 4738/26.10.2020) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε)»,

γ. Της ΠΟΛ 1064/12.04.2017 Απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων

2.    Την ΠΟΛ 1069/4.3.2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

3.    Την υπ’ αριθμ. ΔΕΔ 1126366 ΕΞ 2016/30.08.2016 (ΦΕΚ 2759/ τ. Β’/ 01.09.2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών.

4.    Την με ημερομηνία κατάθεσης 19/01/2022 και με αριθμό πρωτοκόλλου …… ενδικοφανή προσφυγή της ………., με Α.Φ.Μ. …….., κατοίκου…κατά των:

Α) υπ’ αριθμό ………… ./22-12-2021 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος, φορολογικού έτους 2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων , Β) υπ’ αριθμό …………/22-12-2021 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., φορολογικής περιόδου 01/01/2015 – 31/12/2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων,

Γ) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Πράξης Επιβολής Προστίμου, άρθρου 54 του ν.4174/2013, φορολογικού έτους 2021, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, και τα προσκομιζόμενα με αυτές σχετικά έγγραφα.

5.     Τις:

Α) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού

Φόρου Εισοδήματος, φορολογικού έτους 2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων ,

Β) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού

Φ.Π.Α., φορολογικής περιόδου 01/01/2015 – 31/12/2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων,

Γ) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Πράξη Επιβολής Προστίμου, άρθρου 54 του ν.4174/2013, φορολογικού έτους 2021, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, των οποίων ζητείται η ακύρωση.

6.    Την έκθεση αιτιολογημένων απόψεων της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων.

7.    Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α4 όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.

Επί της με ημερομηνία κατάθεσης 19/01/2022 και με αριθμό πρωτοκόλλου 2202 ενδικοφανούς προσφυγής της, με Α.Φ.Μ, η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

•  Με την υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος, φορολογικού έτους 2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, καταλογίστηκε σε βάρος του προσφεύγουσας διαφορά φόρου ποσού 47.719,72 €, πλέον προστίμου φόρου άρθρου 58 Κ.Φ.Δ. ποσού 23.859,86 €, πλέον ειδικής εισφοράς αλληλεγγύης ποσού 9.190,75 €, ήτοι σύνολο φόρων, τελών και εισφορών για καταβολή 80.770,33 €.

•  Με την υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., φορολογικής περιόδου 01/01/2015 – 31/12/2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, καταλογίστηκε σε βάρος της προσφεύγουσας διαφορά φόρου εκροών ποσού 8.797,42 €, διαφορά φόρου εισροών ποσού 3.010,20 €, πλέον προστίμου άρθρου 58Α Κ.Φ.Δ. ποσού 1.021,84 €, ήτοι σύνολο φόρου για καταβολή 3.065,53 € και διαφορά υπολοίπου φόρου για έκπτωση ποσού 9.763,93 €.

•  Με την υπ’ αριθμό…………/22-12-2021 Πράξη Επιβολής Προστίμου άρθρου 54 παρ.1, περ. η’ και παρ.2, περ. ε’ του ν. 4174/2013, φορολογικού έτους 2021, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, επιβλήθηκε σε βάρος της προσφεύγουσας πρόστιμο ποσού 2.500,00 €, λόγω μη διαφύλαξης των αποδείξεων λιανικής πώλησης του έτους 2015 από τον φορολογικό μηχανισμό FFA14000684 (ή σχετικό αρχείο txt) και των φορολογικών παραστατικών δαπανών / αγορών για το χρονικό διάστημα από 27/08/2015 έως 31/12/2015, κατά παράβαση των διατάξεων του άρθρου 7 του ν. 4308/2014 και του άρθρου 13 του ν. 4174/2013.

Οι ανωτέρω προσβαλλόμενες πράξεις εδράζονται στις υπ’ αριθμό ………… /2021 έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος, …………/2021 έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου Φ.Π.Α. και…………/2021 έκθεση μερικού επιτόπιου ελέγχου εφαρμογής των διατάξεων του Κ.Φ.Δ., οι οποίες συντάχθηκαν κατόπιν ελέγχου που διενεργήθηκε δυνάμει της υπ’ αριθμό …………/13-01-2021 εντολής ελέγχου, φορολογικού έτους 2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων.

Σύντομο ιστορικό:

Στις 31/07/2021 κοινοποιήθηκε στην ελεγχόμενη η υπ’ αριθμό …………/30-07-2021

Πρόσκληση – Γνωστοποίηση της Δ.Ο.Υ. Χανίων και φωτοαντίγραφο της υπ’ αριθμό …/13-01-2021 εντολής ελέγχου. Για τα βιβλία και στοιχεία που προσκόμισε η προσφεύγουσα, της ατομικής της επιχείρησης με κύρια δραστηριότητα την εκμετάλλευση καταστήματος ψιλικών ειδών γενικά, συντάχθηκε η υπ’ αριθμό ……/2021 Έκθεση Κατάσχεσης Βιβλίων – Στοιχείων, η οποία επιδόθηκε στις 30/10/2021.

Από τον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων που διενεργήθηκε, διαπιστώθηκε ότι:

• Για την περίοδο 27/08/2015 – 31/12/2015 δεν προσκομίστηκαν τα πρωτότυπα φορολογικά παραστατικά. Για ένα μέρος αυτών προσκομίστηκαν φωτοαντίγραφα των παραστατικών και / ή καρτέλες προμηθευτών. Δεδομένου ότι δεν προέκυψαν διαφορές φορολογικού ενδιαφέροντος και λαμβάνοντας υπόψη ότι τα παραστατικά που έχουν απολεσθεί έχουν εκδοθεί από τους συνήθεις προμηθευτές της προσφεύγουσας , ο έλεγχος έκανε αποδεκτές όλες τις δαπάνες / αγορές για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα εκτός από τις κάτωθι δαπάνες, για τις οποίες δεν προσκομίστηκαν φωτοαντίγραφα των λογαριασμών ή άλλα αποδεικτικά, π.χ. εξοφλήσεις ή η καρτέλα από τη Δ.Ε.Η. και τον Ο.Τ.Ε., προκειμένου να διαπιστωθεί η ορθότητα των εγγραφών στο βιβλίο εξόδων:

Ημερομηνία	Αιτιολογία	Γεν.έξοδα 0% Φ.Π.Α.	Δαπάνες με δικαίωμα έκπτωσης	Φ.Π.Α. εισροών	Συνολική αξία
14/09/2015		47,66	884,84	112,50	1.045,00
26/11/2015		24,78	813,31	104,91	943,00
28/09/2015			53,69	12,31	66,00
26/11/2015			70,70	16,30	87,00
		72,44	1.822,54	246,02	2.141,00

• Δεν αποδείχθηκε ότι η τμηματική ή ολική εξόφληση των κάτωθι φορολογικών παραστατικών καθαρής αξίας εκάστου μεγαλύτερης των 500,00 €, συνολικής καθαρής αξίας 132.207,54 €, έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής. Συνεπώς, δεν ανωγνωρίστηκαν για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα, βάσει των διατάξεων της παρ. β’ του άρθρου 23 του ν. 4172/2013.

– Προμηθευτή Α………………………

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓ0ΡΕΣ ΕΜΠ0Ρ.(23%)	ΑΓ0ΡΕΣΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α.ΕΙΣΡ0ΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝ0ΛΙΚΗΑΞΙΑ
17/03/15		0,00	1.678,97	0,00	1.678,97	1.678,97
30/06/15		0,00	2.512,14	0,00	2.512,14	2.512,14
07/07/15		0,00	2.499,36	0,00	2.499,36	2.499,36
14/07/15		0,00	2.633,52	0,00	2.633,52	2.633,52
21/07/15		0,00	3.227,53	0,00	3.227,53	3.227,53
28/07/15		0,00	3.053,73	0,00	3.053,73	3.053,73
04/08/15		0,00	1.556,31	0,00	1.556,31	1.556,31
04/08/15		0,00	2.585,78	0,00	2.585,78	2.585,78
11/08/15		10,21	3.859,80	2,35	3.870,01	3.872,36
18/08/15		0,00	3.481,22	0,00	3.481,22	3.481,22
25/08/15		0,00	3.201,85	0,00	3.201,85	3.201,85
01/09/15			3.121,91	0,00	3.121,91	3.121,91
08/09/15			2.721,06	0,00	2.721,06	2.721,06
15/09/15			3.283,89	0,00	3.283,89	3.283,89
22/09/15		0,00	2.849,07	0,00	2.849,07	2.849,07
29/09/15		0,00	2.582,94	0,00	2.582,94	2.582,94
06/10/15		0,00	2.456,07	0,00	2.456,07	2.456,07
13/10/15		0,00	1.945,69	0,00	1.945,69	1.945,69
20/10/15		0,00	2.330,20	0,00	2.330,20	2.330,20
27/10/15		6,09	2.511,76	1,40	2.517,85	2.519,25
03/11/15		0,00	2.052,56	0,00	2.052,56	2.052,56
10/11/15		0,00	1.806,23	0,00	1.806,23	1.806,23
17/11/15		0,00	1.928,58	0,00	1.928,58	1.928,58
24/11/15		4,07	1.734,74	0,94	1.738,81	1.739,75
01/12/15		0,00	1.581,20	0,00	1.581,20	1.581,20
08/12/15		0,00	1.781,43	0,00	1.781,43	1.781,43
15/12/15		0,00	1.647,15	0,00	1.647,15	1.647,15
22/12/15		0,00	1.537,19	0,00	1.537,19	1.537,19
29/12/15		0,00	2.167,63	0,00	2.167,63	2.167,63
	ΣΥΝΟΛΑ	20,37	70.329,51	4,69	70.349,88	70.354,57

Προμηθευτή – ………………………………..

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
04/01/15		11,54	760,48	2,65	772,02	774,67
10/01/15		0,00	1.046,75	0,00	1.046,75	1.046,75
27/01/15		28,75	1.067,38	6,61	1.096,13	1.102,74
03/02/15		0,00	566,34	0,00	566,34	566,34
09/02/15		0,00	651,29	0,00	651,29	651,29
13/02/15		7,38	557,68	1,70	565,06	566,76
16/02/15		9,85	834,60	2,27	844,45	846,72
24/02/15		169,30	1.127,16	38,94	1.296,46	1.335,40
02/03/15		3,60	751,38	0,83	754,98	755,81
09/03/15		0,00	975,31	0,00	975,31	975,31
16/03/15		0,00	877,04	0,00	877,04	877,04
20/03/15		0,00	757,87	0,00	757,87	757,87
27/03/15		0,00	1.084,85	0,00	1.084,85	1.084,85
03/04/15		0,00	547,81	0,00	547,81	547,81
06/04/15		42,50	1.486,54	9,78	1.529,04	1.538,82
10/04/15		0,00	585,35	0,00	585,35	585,35
17/04/15		14,96	666,99	3,44	681,95	685,39
20/04/15		6,30	1.097,81	1,45	1.104,11	1.105,56
24/04/15		34,00	533,64	7,82	567,64	575,46
27/04/15		9,50	1.360,12	2,19	1.369,62	1.371,81
02/05/15		0,00	614,84	0,00	614,84	614,84
04/05/15		0,00	1.228,77	0,00	1.228,77	1.228,77
08/05/15		0,00	580,37	0,00	580,37	580,37
11/05/15		54,33	1.085,92	12,50	1.140,25	1.152,75
15/05/15		0,00	867,22	0,00	867,22	867,22
18/05/15		0,00	1.311,31	0,00	1.311,31	1.311,31
26/05/15		0,00	1.464,14	0,00	1.464,14	1.464,14
01/06/15		59,40	1.403,06	13,66	1.462,46	1.476,12
08/06/15		46,96	1.353,76	10,80	1.400,72	1.411,52
15/06/15		0,00	1.871,95	0,00	1.871,95	1.871,95
22/06/15		41,21	1.927,29	9,48	1.968,50	1.977,98
29/06/15		101,66	1.403,10	23,38	1.504,76	1.528,14
10/07/15		0,00	1.588,50	0,00	1.588,50	1.588,50
13/07/15		27,60	752,49	6,35	780,09	786,44
17/07/15		11,22	1.532,84	2,58	1.544,06	1.546,64
24/07/15		7,48	1.507,03	1,72	1.514,51	1.516,23
27/07/15		58,71	1.500,60	13,50	1.559,31	1.572,81
31/07/15		0,00	501,15	0,00	501,15	501,15
10/12/15		0,00	882,14	0,00	882,14	882,14
17/12/15		40,16	988,87	9,24	1.029,03	1.038,27
27/12/15		0,00	786,02	0,00	786,02	786,02
	ΣΥΝΟΛΑ	786,41	42.487,76	180,89	43.274,17	43.455,06

– …………………….

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(13%)	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α.ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
02/07/15		0,00	36,00	478,37	8,28	514,37	522,65

09/07/15		3,86	11,06	671,39	3,04	686,31	689,35
16/07/15		0,00	39,20	630,77	9,02	669,97	678,99
	ΣΥΝΟΛΑ	3,86	86,26	1.780,53	20,35	1.870,65	1.890,99

– …………………

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α.ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗΑΞΙΑ
30/06/15		0,00	828,60	0,00	828,60	828,60
07/07/15		29,60	1.298,85	6,81	1.328,45	1.335,26
14/07/15		0,00	1.410,85	0,00	1.410,85	1.410,85
21/07/15		0,00	1.381,62	0,00	1.381,62	1.381,62
08/12/15		27,95	636,88	6,43	664,83	671,26
15/12/15		25,80	652,76	5,93	678,56	684,49
30/12/15		47,62	520,60	10,95	568,22	579,17
	ΣΥΝΟΛΑ	130,97	6.730,16	30,12	6.861,13	6.891,25

– ……………………

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ
08/12/15		639,47	639,47
15/12/15		778,47	778,47
22/12/15		624,43	624,43
29/12/15		621,31	621,31
	ΣΥΝΟΛΑ	2.663,68	2.663,68

– ……………………………..

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(13%)	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
17/02/15		603,76	78,49	603,76	682,25

– …………………

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(13%)	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
10/05/15		82,50	525,60	44,88	608,10	652,98

– ……………………

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
06/04/15		2.420,15	556,60	2.420,15	2.976,75

– Α. ……………………..

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
10/12/15		667,65	0,00	667,65	667,65
17/12/15		1.046,90	0,00	1.046,90	1.046,90
24/12/15		728,30	0,00	728,30	728,30
	ΣΥΝΟΛΑ	2.442,85		2.442,85	2.442,85

– ………………………

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ.ΤΙΜ	ΑΓΟΡΕΣ ΤΗΛΕΚΑΡΤΩΝ (0%)	Κ. ΑΞΙΑ
13/07/15		1.113,17	1.113,17

– ΔΕΗ

Ημερ/νία	Παραστατικό	Αιτιολογία	ΓΕΝΙΚΑ ΕΞΟΔΑ ΜΕ0%	ΔΑΠΑΝΕΣ ΜΕ ΔΙΚ. ΕΚΠΤΩΣΗΣ	ΦΠΑΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
14/09/15	62		47,66	884,84	112,50	932,50	1.045,00
26/11/15	62		24,78	813,31	104,91	838,09	943,00
		ΣΥΝΟΛΟ				1.770,59

Οι παραπάνω δαπάνες, ύψους 1.770,59 ευρώ, δεν έχουν ήδη γίνει δεκτές από τον έλεγχο γιατί, όπως προαναφέρθηκε, δεν προσκομίστηκαν φωτοαντίγραφα των λογαριασμών ή άλλα αποδεικτικά, π.χ. εξοφλήσεις ή καρτέλα από την ΔΕΗ, προκειμένου να διαπιστωθεί η ορθότητα των παραπάνω εγγραφών στο βιβλίο Εξόδων.

Συγκεντρωτικά:

ΠΡΟΜΗΘΕΥΤΗΣ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ
	70.349,88
	43.274,17
	1.870,65
	6.861,13
	2.663,68
	603,76
	608,10
	2.420,15
	2.442,85
	1.113,17
ΣΥΝΟΛΟ	132.207,54

• Δεν διαφυλάχτηκαν οι αποδείξεις λιανικής πώλησης που εκδόθηκαν από το φορολογικό μηχάνισμο FFA14000684 ή το σχετικό αρχείο txt.

Ακολούθως, εκδόθηκε η με αριθμό πρωτ. 41754/22-10-2021 Απόφαση της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, για την εφαρμογή έμμεσων τεχνικών ελέγχου του άρθρου 27 του ν.4174/2013, και συγκεκριμένα της αρχής των αναλογιών (παρ.1, περ. α’), καθώς συντρέχουν οι προϋποθέσεις της περ. γ’ της παρ. 1 του άρθρου 28 του ν. 4172/2013, περί μη προσκόμισης φορολογικών στοιχείων κατόπιν σχετικής πρόσκλησης.

Εφαρμόζοντας την αρχή των αναλογιών ο έλεγχος, προσδιόρισε το περιθώριο μικτού κέρδους ανά κατηγορία εμπορευμάτων. Καθώς η προσφεύγουσα δεν προσκόμισε τις αποδείξεις λιανικής πώλησης, φορολογικού έτους 2015, ώστε να εντοπιστούν οι τιμές πώλησης, ούτε άλλα πληροφοριακά στοιχεία (π.χ. τιμοκατάλογοι, εκτυπώσεις από πρόγραμμα εμπορικής διαχείρισης κ.λπ.), ο έλεγχος, σύμφωνα με την Ε.2016/2020 χρησιμοποίησε πληροφορίες και διευκρινίσεις από αντισυμβαλλόμενους καθώς και ποσοστά μικτού κέρδους επί κόστους 7

ομοειδών επιχειρήσεων, προσαρμόζοντάς τα ανάλογα με τα χαρακτηριστικά της προσφεύγουσας επιχείρησης (π.χ. γεωγραφική θέση, εποχικότητα κ.λπ.)

Συγκεκριμένα, για τις τηλεκάρτες (Φ.Π.Α. 0%), ο έλεγχος προσδιόρισε το περιθώριο μικτού κέρδους βάσει της έκπτωσης που αναγράφεται από τους προμηθευτές στα Τ.Π.Υ. Από τα τιμολόγια αγορών που ήταν καταχωρημένα στα βιβλία της προσφεύγουσας προσδιορίστηκαν τα ακαθάριστα έσοδα ως εξής:

Επωνυμία προμηθευτή	Α.Φ.Μ	Αξία αγορών	Ποσοστό μικτού κέρδους επί κόστους	Ακαθάρισταέσοδα
		74.799,03	2,32%	76.534,37
		7.630,85	2,23%	7.801,02
ΣΥΝΟΛΟ		82.429,88		84.335,39

Για τα τσιγάρα (Φ.Π.Α. 0%), ο έλεγχος προσδιόρισε το περιθώριο μικτού κέρδους βάσει πληροφοριών που άντλησε από τους προμηθευτές της προσφεύγουσας, αναφορικά με τις συνολικές αγορές της για το έτος 2015, τις τιμές αγοράς και τις τιμές λιανικής πώλησης. Μετά από επεξεργασία των ανωτέρω στοιχείων, προσδιόρισε τα ακαθάριστα έσοδα από τσιγάρα ως κάτωθι:

Επωνυμία προμηθευτή	Α.Φ.Μ	Αξία αγορών	Ποσοστό  μικτού κέρδους επί κόστους	Ακαθάρισταέσοδα
		124.599,81	4,32857%	129.993,20
		81.885,35	4,33531%	85.435,33
		48.528,71	4,15663%	50.545,87
		32.376,03	3,78855%	33.602,61
		52.872,01	3,99308%	54.983,23
		12.449,42	4,12%	12.962,34
		1.488,70	4,12%	1.550,03
ΣΥΝΟΛΟ		354.200,03		369.072,62

Οι αγορές με συντελεστή Φ.Π.Α. 6%, 6,5%, 13% και 23% αποτελούν ποσοστό 9,6% του συνόλου των αγορών της προσφεύγουσας. Δεδομένου ότι δεν προσκομίστηκαν Αποδείξεις Λιανικής Πώλησης, τιμοκατάλογοι ή άλλα πληροφοριακά στοιχεία σχετικά με τις τιμές πώλησης, ο έλεγχος προσδιόρισε το περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους με κάθε διαθέσιμο στοιχείο.

Από πληροφορίες που λήφθησαν από ομοειδείς επιχειρήσεις που δραστηριοποιούνται στον νομό Χανίων, διαπιστώθηκε ότι τα ποσοστά μικτού κέρδους σε βασικές ομάδες προϊόντων είναι τα εξής: αναψυκτικά και μπύρες 30% – 40%, πατατάκια, σοκολάτες και τσίχλες 25% -30%, γαλακτοκομικά 25% και αντηλιακά πάνω από 40%.

Για τα παγωτά χρησιμοποιήθηκε ο επίσημος τιμοκατάλογος λιανικής πώλησης και βάσει των τιμολογίων αγοράς, το μικτό περιθώριο κέρδους διαπιστώθηκε ότι ξεπερνά το 55%.

Για τα μπουκάλια εμφιαλωμένου νερού, λήφθηκαν υπόψη οι χαμηλότερες τιμές πώλησης σε ομοειδείς επιχειρήσεις (μίνι μάρκετ) του νομού Χανίων και διαπιστώθηκε σύμφωνα με τα τιμολόγια αγοράς της προσφεύγουσας ότι το περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους διαμορφώνεται ως εξής:

ΕΙΔΟΣ	Μέση τιμή αγοράς	Τιμή πώλησης	Ποσοστό μικτού κέρδους επί κόστους
Μπουκάλι 0,5 λίτρου	0,17	0,30	76,47059%
Μπουκάλι 0,75 λίτρου	0,19	0,50	163,1579
Μπουκάλι 1,5 λίτρου	0,26	0,70	169,2308

Παράλληλα εξετάστηκαν από τον έλεγχο τα ποσοστά μικτού κέρδους επί κόστους σε μεγάλες αλυσίδες σούπερ μάρκετ, οι οποίες διαφοροποιούνται από τα μίνι μάρκετ, διότι πετυχαίνουν καλύτερες τιμές αγοράς των προϊόντων τους, αλλά παράλληλα οι τιμές πώλησης είναι πολύ χαμηλότερες από αυτές των μίνι μάρκετ. Διαπιστώθηκε ότι σε αλυσίδες σούπερ μάρκετ τοπικής εμβέλειας το ποσοστό μικτού κέρδους επί κόστους το 2015 ήταν 20,34%, ενώ σε σούπερ μάρκετ πανελλήνιας εμβέλειας το ποσοστό μικτού κέρδους επί κόστους το 2015 ήταν 35,31%.

Ο έλεγχος αξιολογώντας όλα τα παραπάνω κατέληξε να προσδιορίσει τα έσοδα της προσφεύγουσας για την κατηγορία προϊόντων με συντελεστή Φ.Π.Α. 6%, 6,5%, 13% και 23%, λαμβάνοντας υπόψη το ευνοϊκότερο για την προσφεύγουσα περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους, αυτό της τοπικής αλυσίδας σούπερ μάρκετ, ήτοι 20%.

Με βάση τα παραπάνω, τα ακαθάριστα έσοδα βάσει ελέγχου που προέρχονται από αγορές με ΦΠΑ 6%, 6,5%, 13% και 23% είναι 55.967,112 ευρώ:

ΑΓΟΡΕΣ ΑΝΑ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΗ ΦΠΑ (Α)	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ (Β)	ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΑ ΕΣΟΔΑ ΒΑΣΕΙ ΕΛΕΓΧΟΥ
(Γ)=(Β)+(Β)*20%
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ ΦΠΑ 6%	-254,31
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ ΦΠΑ 6,5%	1.029,04	1.234,848
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ ΦΠΑ 13%	13.991,86	16.790,232
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ ΦΠΑ 23%	31.618,36	37.942,032
ΣΥΝΟΛΟ	46.384,95	55.967,112

Κατοπιν των ανωτέρω, ο έλεγχος προσδιόρισε τα έσοδα της προσφεύγουσας, για το φορολογικό έτος 2015, στο ύψος των 509.375,12 €.

ΚΑΤΗΓΟΡΙΕΣ ΑΓΟΡΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ ΑΓΟΡΩΝ ΒΑΣΕΙ ΒΙΒΛΙΩΝ	ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΑ ΕΣΟΔΑ ΒΑΣΕΙ ΕΛΕΓΧΟΥ
ΤΗΛΕΚΑΡΤΕΣ (Φ.Π.Α. 0%)	82.436,88	84.335,39
ΚΑΠΝΟΒΙΟΜΗΧΑΝΙΚΑ ΠΡΟΪΟΝΤΑ (Φ.Π.Α. 0%)	354.200,03	369.072,62
ΑΓΟΡΕΣ ΜΕ Φ.Π.Α. 6%, 6,5%, 13% και 23%	46.384,95	55.967,11
	483.021,86	509.375,12

Ακολούθως, το φορολογητέο αποτέλεσμα της προσφεύγουσας διαμορφώθηκε ως εξής:

	ΒΑΣΕΙ ΔΗΛΩΣΗΣ	ΒΑΣΕΙ ΕΛΕΓΧΟΥ
Έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα	197.831,62	509.375,12
Μείον: Κόστος πωληθέντων	483.021,86	483.021,86
Μικτό κέρδος	-285.190,24	26.353,26
Μείον: Δαπάνες	5.244,52	5.244,52
Κέρδος	-290.434,76	21.108,74
Πλέον: Δαπάνες μη εκπιπτόμενες		134.102,52
Καθαρό κέρδος	-290.434,76	155.211,26

Η προσφεύγουσα με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση των προσβαλλόμενων πράξεων, ισχυριζόμενη τα κάτωθι:

• Μη νόμιμη έκδοση των προσβαλλόμενων πράξεων κατά παράβαση των διατάξεων των άρθρων 24, 25 και 26 του ν.4174/2013.

• Επιβολή δεύτερου προστίμου για την ίδια παράβαση λόγω προσκόμισης των βιβλίων και στοιχείων του φορολογικού έτους 2015 κατόπιν των υπ’ αριθμό ………/22-072020 και…/13-10-2020 Γνωστοποιήσεων – Προσκλήσεων.

•  Δεν πληρούνται οι προϋποθέσεις για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28 του ν.4172/2013 και ιδιαίτερα της επιλογής της τεχνικής ελέγχου της αρχής των αναλογιών.

• Μη νόμιμος ο προσδιορισμός των λογιστικών διαφορών σε ύψος 132.207,54 €, λόγω πληρωμών προμηθευτών χωρίς τη χρήση τραπεζικών μέσων πληρωμής, καθώς δεν λήφθηκαν υπόψη οι ΠΟΛ.1216/2014 και ΠΟΛ.1143/03.07.2015.

•  Μη απόδειξη της αντικειμενικής υπόστασης των προσδιορισθέντων από τον έλεγχο φορολογητέων εκροών.

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 24 του ν.4174/2013:

1. Η Φορολογική Διοίκηση έχει δικαίωμα να λαμβάνει αντίγραφα των βιβλίων και στοιχείων,

καθώς και λοιπών εγγράφων, για τα οποία ο φορολογούμενος δηλώνει ότι αντιπροσωπεύουν ακριβή αντίγραφα…..

2. Εάν τα βιβλία και τα στοιχεία τηρούνται σε ηλεκτρονική μορφή, η φορολογική διοίκηση έχει δικαίωμα πρόσβασης σε οποιαδήποτε σχετιζόμενα αρχεία. Ειδικότερα, ο φορολογούμενος υποχρεούται να παράσχει κάθε απαραίτητη πληροφορία για την απρόσκοπτη πρόσβαση στον οριζόμενο υπάλληλο της φορολογικής διοίκησης, ανεξάρτητα από τον τόπο της αποθήκευσης και της μορφής των δεδομένων αυτών. Την ίδια υποχρέωση έχουν και όσοι τρίτοι παρέχουν ψηφιακές υπηρεσίες προς τον φορολογούμενο, οι οποίες σχετίζονται με την αποθήκευση και επεξεργασία ψηφιακών δεδομένων, εφόσον αυτό ζητηθεί από τη φορολογική διοίκηση. Η φορολογική διοίκηση δικαιούται να λαμβάνει τα ηλεκτρονικά αρχεία σε αναγνώσιμη ηλεκτρονική ή έντυπη μορφή.

3. Ο υπάλληλος που έχει ορίσει η Φορολογική Διοίκηση δύναται να κατάσχει βιβλία και στοιχεία που τηρούνται ή διαφυλάσσονται σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία και οποιαδήποτε άλλα ανεπίσημα βιβλία, έγγραφα, αρχεία ή στοιχεία, εφόσον το θεωρήσει αναγκαίο, προκειμένου να διασφαλισθεί η αποδεικτική αξία αυτών.

4. Για την εφαρμογή της προηγούμενης παραγράφου συντάσσεται έκθεση κατάσχεσης, η οποία υπογράφεται από το όργανο της Φορολογικής Διοίκησης που ενεργεί την κατάσχεση και τον ίδιο τον φορολογούμενο ή τον παρόντα κατά τη διενέργεια της κατάσχεσης υπάλληλο ή

εκπρόσωπό του ή λογιστή του, ή, στην περίπτωση των νομικών προσώπων και οντοτήτων, εκτός των ανωτέρω προσώπων, από οποιονδήποτε εταίρο ή οποιοδήποτε μέλος της διοίκησής τους ή φορολογικό εκπρόσωπό τους. Αντίγραφο της έκθεσης κατάσχεσης παραδίδεται στον φορολογούμενο ή στα πρόσωπα του προηγούμενου εδαφίου…..

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 25 του ν.4174/2013:

1. Ο οριζόμενος ή οι οριζόμενοι από τη Φορολογική Διοίκηση, για τη διενέργεια του φορολογικού ελέγχου, υπάλληλος ή υπάλληλοι φέρουν έγγραφη εντολή διενέργειας επιτόπιου φορολογικού ελέγχου, η οποία έχει εκδοθεί από τον Γενικό Γραμματέα ή από εξουσιοδοτημένα από αυτόν όργανα της Φορολογικής Διοίκησης και η οποία περιλαμβάνει τουλάχιστον τα εξής: α) τον αριθμό και την ημερομηνία της εντολής,

β) το ονοματεπώνυμο του υπαλλήλου ή των υπαλλήλων στους οποίους, ανατεθεί ο φορολογικός έλεγχος,

γ) το ονοματεπώνυμο ή την επωνυμία, τη διεύθυνση και τον αριθμό φορολογικού μητρώου του φορολογούμενου, αν αυτός έχει αποδοθεί στον φορολογούμενο,

δ) τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος,

ε) τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου, και

στ) το χαρακτηρισμό «πλήρης» ή «μερικός» έλεγχος, κατά περίπτωση.

Η εντολή διενέργειας φορολογικού ελέγχου δεν δημοσιεύεται.

4. Η διάρκεια του επιτόπιου φορολογικού ελέγχου που προβλέπεται στην παράγραφο 1, δύναται να παραταθεί άπαξ κατά έξι (6) μήνες. Περαιτέρω παράταση μέχρι έξι (6) ακόμη μήνες είναι δυνατή σε εξαιρετικές περιπτώσεις.

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 26 του ν.4174/2013:

1. Οι υποθέσεις που ελέγχονται κατά προτεραιότητα, επιλέγονται με απόφαση του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων με βάση κριτήρια ανάλυσης κινδύνου, στοιχεία από εσωτερικές και εξωτερικές πηγές πληροφόρησης ή, εξαιρετικά, με βάση άλλα κριτήρια, τα οποία καθορίζονται από τον Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων και δεν δημοσιοποιούνται…..

Επειδή, στην Έκθεση κατάσχεσης βιβλίων και στοιχείων καταγράφονται μόνο τα πρωτότυπα βιβλία, στοιχεία και λοιπά δικαιολογητικά και όχι φωτοαντίγραφα που προσκομίζονται για τις ανάγκες του ελέγχου και μπορούν να παραμείνουν στη διάθεσή του.

Επιπλέον στην υπ’ αριθμό 39/2021 Έκθεση κατάσχεσης βιβλίων και στοιχείων, εκ παραδρομής δεν σβήστηκε από τον έλεγχο η προεκτυπωμένη πρόταση «Η έκθεση αυτή συντάχθηκε στην έδρα του φορολογούμενου…». Σαφώς όμως αναφέρεται ότι η κατάσχεση έγινε στα γραφεία της Δ.Ο.Υ. Χανίων, στην οδό Τζανακάκη αρ.3.

Επειδή, το φορολογικό έτος 2014 παραγράφηκε την 31/12/2020 και το φορολογικό έτος 2015 παραγράφηκε την 31/12/2021, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 36 του ν.4174/2013. Συνεπώς, οι προσβαλλόμενες πράξεις ορθά εκδόθηκαν, εντός της προθεσμίας παραγραφής.

Επειδή, δεν προβλέπεται η αναφορά της απόφασης του Διοικητή της ΑΑΔΕ σχετικά με τα κριτήρια επιλογής των υποθέσεων που ελέγχονται κατά προτεραιότητα, επί του σώματος της εντολής ελέγχου.

Επειδή, οι διατάξεις βάσει των οποίων εκδόθηκαν οι προσβαλλόμενες πράξεις αναγράφονται επί των σωμάτων αυτών.

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 54 του ν.4174/2013:

1. Για καθεμία από τις παρακάτω παραβάσεις επιβάλλεται πρόστιμο στον φορολογούμενο ή οποιοδήποτε πρόσωπο, εφόσον υπέχει αντίστοιχη υποχρέωση από τον Κώδικα ή τη φορολογική νομοθεσία που αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής του:

…. η) δεν συμμορφώνεται με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις του.

2. Τα πρόστιμα για τις παραβάσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 1 καθορίζονται ως εξής:

.. ε) δύο χιλιάδες πεντακόσια (2.500) ευρώ, στις περιπτώσεις ε’, ζ’, η’ και ιδ’ της παραγράφου

1

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1252/20.11.2015 Πρόστιμα ΚΦΔ:

ΙΙ. ΕΡΜΗΝΕΙΑ ΤΩΝ ΑΡΘΡΩΝ 53-62

2. Διαδικαστικές παραβάσεις (άρθρο 54)

ζ) Μη συμμόρφωση του φορολογουμένου με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις του (παρ. 1 περ. η’)

1. Για μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις, επιβάλλεται πρόστιμο δύο χιλιάδων πεντακοσίων (2.500) ευρώ (άρθρο 54 παρ. 2 περ. ε’).
Κατά την παράγραφο 1 του άρθρου 13, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή της με την περ. α’ της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 4337/2015, “Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους.”
Ως μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις, θεωρείται, π.χ., η μη τήρηση των προβλεπόμενων από τις σχετικές διατάξεις βιβλίων, καθώς και η τήρηση βιβλίων κατώτερης κατηγορίας από την προβλεπόμενη.
Επίσης, ως μη συμμόρφωση θεωρείται η μη διαφύλαξη των λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων), καθώς και η μη διαφύλαξη των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών, φορολογικών μνημών, και αρχείων που δημιουργούν οι φορολογικοί ηλεκτρονικοί μηχανισμοί (άρθρο 13 παρ. 2, όπως ισχύει μετά την αντικατάστασή του με την περ. β’ της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 4337/2015), στον χρόνο που ορίζουν οι διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 13.
Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1026/2018, με θέμα «Παροχή οδηγιών και διευκρινίσεων αναφορικά με την επιβολή κυρώσεων για παραβάσεις του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 (ΚΦΔ) και λοιπές περιπτώσεις παραβάσεων»
IV. ΜΗ ΔΙΑΦΥΛΑΞΗ ΑΧΡΗΣΙΜΟΠΟΙΗΤΩΝ ΘΕΩΡΗΜΕΝΩΝ ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ
Τέλος και ανεξάρτητα από τα προαναφερόμενα διευκρινίζεται ότι «ως μη συμμόρφωση με τις κατά το άρθρο 13 υποχρεώσεις», για την εφαρμογή των διατάξεων της περίπτωσης η’ της παραγράφου 1 του άρθρου 54, όπως άλλωστε έχει διευκρινιστεί στο παρελθόν και με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1252/2015, θεωρείται αποκλειστικά και μόνο, η μη τήρηση βιβλίων, η τήρηση βιβλίων κατώτερης κατηγορίας από την προβλεπόμενη, η μη διαφύλαξη των λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων), καθώς και η μη διαφύλαξη των ΦΗΜ, φορολογικών μνημών και αρχείων των ΦΗΜ.
Επισημαίνεται ότι οι προαναφερόμενες παραβάσεις, εφόσον διαπιστώνονται στο πλαίσιο διενέργειας του ίδιου ελέγχου εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και ως εκ τούτου επιβάλλεται ένα πρόστιμο 2.500 ευρώ. Επανάληψη παράβασης νοείται, εφόσον αυτές διαπιστώνονται σε διαφορετικό έλεγχο…..

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι το έτος 2020 βάσει της υπ’ αριθμό ………… /17-07-2020 Εντολής ελέγχου και των υπ’ αριθμό πρωτ /22-07-2020 και …………/13-10-2020 Προσκλήσεων – Γνωστοποιήσεων, προσκόμισε στα γραφεία της Δ.Ο.Υ. Χανίων τα βιβλία και στοιχεία της επιχείρησής της για τις χρήσεις 2014 και 2015.

Ο ισχυρισμός αυτός επιβεβαιώνεται από τα φωτοτυπικά αντίγραφα της ανωτέρω αρχικής εντολής ελέγχου και της πρώτης Πρόσκλησης – Γνωστοποίησης, (τα οποία προσκομίστηκαν στην υπηρεσία μας με την υπ’ αριθμό πρωτ /28-04-2021 Ενδικοφανή προσφυγή που άσκησε η προσφεύγουσα κατά των πράξεων προσδιορισμού φόρου εισοδήματος και Φ.Π.Α. φορολογικού έτους 2014 και επιβολής προστίμου του άρθρου 54 του ν.4174/2013, φορολογικού έτους 2020) τα οποία αναφέρουν ως ελεγχόμενη περίοδο και τις δύο χρήσεις (2014 και 2015) και ζητείται η προσκόμιση βιβλίων και στοιχείων και για τα δύο έτη.

Επιπλέον, ο σχετικός ισχυρισμός της προσφεύγουσας δεν αντικρούεται από την υπ’ αριθμό πρωτ /18-02-2022 Έκθεση απόψεων επί της κρινόμενης ενδικοφανούς προσφυγής της αρμόδιας Δ.Ο.Υ. Χανίων.

Επειδή, για την προσφεύγουσα εκδόθηκε η υπ’ αριθμό …………/17-07-2020 Εντολή μερικού επιτόπιου ελέγχου περιόδου 01/01/2014 έως 31/12/2015.

Η ανωτέρω εντολή γνωστοποιήθηκε στην προσφεύγουσα με την υπ’ αριθμό πρωτ. …………/22-Ο7-2020 Πρόσκληση – Γνωστοποίηση, με την οποία κλήθηκε η τελευταία να θέσει στη διάθεση του ελέγχου, βάσει των διατάξεων του άρθρου 14 του ν.4174/2013, τα βιβλία και στοιχεία της ατομικής επιχείρησής της, για τις ελεγχόμενες χρήσεις 2014 και 2015. Ακολούθως, εστάλη στην προσφεύγουσα η υπ’ αριθμό πρωτ /13-10-2020 δεύτερη Πρόσκληση – Γνωστοποίηση, με την οποία ζητήθηκε η προσκόμιση περαιτέρω στοιχείων, μηνιαίων αναφορών των βιβλίων, αποδεικτικών εξόφλησης και δικαιολογητικών εγγράφων του φορολογικού έτους 2014.

Με την υπ’ αριθμό…………/24-12-2020 Έκθεση ελέγχου προστίμου άρθρου 54 Κ.Φ.Δ., διαπιστώθηκε η μη διαφύλαξη των Αποδείξεων Λιανικής Πώλησης που εκδόθηκαν από τον φορολογικό μηχανισμό FFA14000684 ή το σχετικό αρχείο, κατά παράβαση των διατάξεων της παρ.2 του άρθρου 13 του ν.4174/2013, με συνέπεια την έκδοση της υπ’ αριθμό 921/2412-2020 Πράξης Επιβολής Προστίμου, ποσού 2.500,00 €.

Σύμφωνα με την υπ’ αριθμό πρωτ/18-02-2022 Έκθεση απόψεων επί της κρινόμενης ενδικοφανούς προσφυγής, με την ανωτέρω (…………/17-07-2020) εντολή ελέγχου διενεργήθηκε έλεγχος μόνο για το φορολογικό έτος 2014.

Στη συνέχεια εκδόθηκε νέα εντολή ελέγχου για το φορολογικό έτος 2015, η υπ’ αριθμό …………/13-01-2021, η οποία κοινοποιήθηκε στην προσφεύγουσα με τη με αριθμό πρωτ/30-07-2021 Πρόσκληση – Γνωστοποίηση.

Επειδή, από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η διαπίστωση περί μη διαφύλαξης των βιβλίων και στοιχείων φορολογικού έτους 2015 έγινε το έτος 2020 κατόπιν της υπ’ αριθμό πρωτ. ………… /22-07-202Ο Πρόσκλησης – Γνωστοποίησης. Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1026/2018, οι εν λόγω παραβάσεις εφόσον διαπιστώνονται στο πλαίσιο διενέργειας του ίδιου ελέγχου εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και ως εκ τούτου επιβάλλεται ένα πρόστιμο 2.500 ευρώ. Συνεπώς, λανθασμένα εκδόθηκε η υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Πράξη

Επιβολής Προστίμου, του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Χανίων, φορολογικού έτους 2021, καθώς είχε εκδοθεί ίδιο πρόστιμο για τη χρήση 2014. Οι λοιποί ισχυρισμοί του προσφεύγοντος περί ακυρότητας των προσβαλλόμενων πράξεων λόγω παράβασης των διατάξεων των άρθρων 24, 25 και 26 του ν.4174/2013 απορρίπτονται ως αβάσιμοι.

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 28, του ν.4172/2013:

1.. Το εισόδημα των φυσικών και νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που ασκούν ή προκύπτει ότι ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα μπορεί να προσδιορίζεται με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με έμμεσες μεθόδους ελέγχου κατά τις ειδικότερες προβλέψεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας στις ακόλουθες περιπτώσεις:

α) όταν τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονομικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον νόμο για τα λογιστικά πρότυπα, ή

β) όταν τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόμενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, ή

γ) όταν τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκομίζονται στη Φορολογική Διοίκηση μετά από σχετική πρόσκληση.

2. Το εισόδημα φυσικών προσώπων, ανεξαρτήτως αν προέρχεται από άσκηση επιχειρηματικής δραστηριότητας, μπορεί επίσης να προσδιορίζεται με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή έμμεσες μεθόδους ελέγχου σύμφωνα με τις σχετικές διατάξεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, όταν το ποσό του δηλούμενου εισοδήματος δεν επαρκεί για την κάλυψη των προσωπικών δαπανών διαβίωσης ή σε περίπτωση που υπάρχει προσαύξηση περιουσίας η οποία δεν καλύπτεται από το δηλούμενο εισόδημα.

Επειδή, στο άρθρο 13 του ν. 4174/2013 ορίζεται ότι:

1. Κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων και άλλων πληροφοριών σύμφωνα με τη φορολογική νομοθεσία. Για την εφαρμογή των διατάξεων του παρόντος νόμου, το λογιστικό σύστημα και τα λογιστικά αρχεία εξετάζονται ως ενιαίο σύνολο και όχι αποσπασματικά τα επιμέρους συστατικά τους, σε ό,τι αφορά την αξιοπιστία και την καταλληλότητά τους.

2. Τα λογιστικά αρχεία, φορολογικοί ηλεκτρονικοί μηχανισμοί, φορολογικές μνήμες και αρχεία που δημιουργούν οι φορολογικοί ηλεκτρονικοί μηχανισμοί πρέπει να διαφυλάσσονται κατ’ ελάχιστον:

α) για διάστημα πέντε (5) ετών από τη λήξη του αντίστοιχου φορολογικού έτους εντός του οποίου υπάρχει η υπάρχει η υποχρέωση υποβολής δήλωσης ή ….

Επειδή, σύμφωνα με την Α.1293/2019, με θέμα: Πρόγραμμα ελέγχου προσώπων που τηρούν απλογραφικά βιβλία, για φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1η Ιανουαρίου 2014 και μετά:

Άρθρο 11 – Προσδιορισμός εισοδήματος με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή έμμεσες μεθόδους:

Ελέγχεται η πλήρωση των προϋποθέσεων που ορίζονται από τις διατάξεις του άρθρου 28 του ν. 4172/2013 και σε περίπτωση που συντρέχουν οι ως άνω προϋποθέσεις, το εισόδημα δύναται να προσδιοριστεί με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με τις προβλεπόμενες, στο άρθρο 27 του ν. 4174/2013, έμμεσες μεθόδους ελέγχου.

Επειδή, σύμφωνα με την παρ. 4 της Ε.2015/2020, με θέμα «Οδηγίες για την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 28 του ν. 4172/2013»:

«4. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθρου 28 του ν. 4172/2013, το εισόδημα των φυσικών και νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων που ασκούν ή προκύπτει ότι ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα μπορεί να προσδιορίζεται με βάση κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με έμμεσες μεθόδους ελέγχου στις ακόλουθες περιπτώσεις:

α) όταν τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονομικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον νόμο για τα λογιστικά πρότυπα, ή

β) όταν τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόμενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύμφωνα με τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, ή

γ) όταν τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκομίζονται στη Φορολογική Διοίκηση μετά από σχετική πρόσκληση.

Η προϋπόθεση της περ. α’ της παρ. 1 του άρθρου 28 του ν. 4172/2013 αναφέρεται στις περιπτώσεις εκείνες κατά τις οποίες η τήρηση των λογιστικών αρχείων (βιβλίων και στοιχείων) ή η σύνταξη των οικονομικών καταστάσεων σύμφωνα με τον νόμο για τα λογιστικά πρότυπα γίνεται με τέτοιο τρόπο που καθιστά αδύνατη τη διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων ή καθιστά μη αξιόπιστο το λογιστικό σύστημα. Ενδεικτικά, η διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων θεωρείται ότι δεν είναι δυνατή ή το λογιστικό σύστημα θεωρείται ως μη αξιόπιστο όταν:

– Δεν τηρούνται τα προβλεπόμενα βιβλία ή τηρούνται βιβλία κατώτερης κατηγορίας από την προβλεπόμενη.

– Δεν διαφυλάσσονται τα λογιστικά αρχεία (βιβλία και στοιχεία), οι ΦΗΜ, οι φορολογικές μνήμες και τα αρχεία των Φ.Η.Μ.

– Η οντότητα παραβιάζει ή παραποιεί ή επεμβαίνει κατά οποιονδήποτε τρόπο στη λειτουργία των φορολογικών ηλεκτρονικών μηχανισμών (Φ.Η.Μ.).

– Από το τηρούμενο λογιστικό σύστημα δεν παρέχονται ευχερώς και αναλυτικά και σε σύνοψη, όλα τα δεδομένα και οι πληροφορίες που απαιτούνται για να καθίσταται ευχερής η διενέργεια συμφωνιών και επαληθεύσεων κατά τη διάρκεια του ελέγχου.

Επισημαίνεται ότι σε κάθε περίπτωση, η αδυναμία διενέργειας ελεγκτικών επαληθεύσεων ή η μη αξιοπιστία του λογιστικού συστήματος αποτελεί θέμα πραγματικό, για το οποίο απαιτείται επαρκής τεκμηρίωση στην σχετική έκθεση ελέγχου, ώστε να αιτιολογείται ο προσδιορισμός του εισοδήματος με κάθε διαθέσιμο στοιχείο ή με τη χρήση των έμμεσων μεθόδων ελέγχου κατά τα οριζόμενα στο άρθρο 28 του ν. 4172/2013.

Η προϋπόθεση της περ. β’ της παρ. 1 του άρθρου 28 του ν. 4172/2013 αναφέρεται στις περιπτώσεις κατά τις οποίες διαπιστώνονται παραβάσεις ή παρατυπίες που αφορούν τα φορολογικά στοιχεία ή δικαιολογητικά έγγραφα που επέχουν θέση φορολογικού στοιχείου. Ειδικότερα στις περιπτώσεις αυτές εντάσσεται η μη έκδοση ή ανακριβής έκδοση φορολογικών στοιχείων, η λήψη ανακριβών φορολογικών στοιχείων, η έκδοση εικονικών ή πλαστών φορολογικών στοιχείων, η λήψη εικονικών φορολογικών στοιχείων καθώς και η νόθευση φορολογικών στοιχείων.

Η προϋπόθεση της περ. γ’ της παρ. 1 του άρθρου 28 του ν. 4172/2013 αναφέρεται στις περιπτώσεις όπου κατόπιν επίδοσης πρόσκλησης στον φορολογούμενο, δεν προσκομίζονται τα λογιστικά αρχεία (βιβλία και στοιχεία). Η πλήρωση της προϋπόθεσης αυτής θα επαναπροσδιοριστεί μετά την εφαρμογή των ηλεκτρονικών βιβλίων.»

Επειδή, σύμφωνα με την Α.1008/2020, με θέμα: Καθορισμός του περιεχομένου και του τρόπου εφαρμογής των μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης των περιπτώσεων α’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 27 ν. 4174/2013 (ΦΕΚ 170 Αζ) για τον διορθωτικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης φυσικών ή νομικών προσώπων ή κάθε είδους νομικής οντότητας που ασκούν επιχειρηματική δραστηριότητα:

Άρθρο 6 – Προσδιορισμός εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα/εκροών/φορολογητέων κερδών στην περίπτωση εφαρμογής μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού:

Τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα/εκροές/φορολογητέα κέρδη που προσδιορίζονται με τις προαναφερθείσες μεθόδους έμμεσου προσδιορισμού, εφόσον είναι μεγαλύτερα από τα αντίστοιχα δηλωθέντα, συνιστούν τα τελικά έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα/εκροές/φορολογητέα κέρδη.

Εφόσον τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα του ελεγχόμενου προσώπου προσδιορίζονται με τις έμμεσες μεθόδους της παρούσας, τότε, ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα για κάθε φορολογικό έτος θεωρείται το σύνολο των προσδιορισθέντων με τις έμμεσες μεθόδους της παρούσας εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4172/2013.

Επειδή, η προσφεύγουσα δεν διαφύλαξε και κατά συνέπεια δεν προσκόμισε στο σύνολό τους τα στοιχεία αγορών / δαπανών και πωλήσεων του φορολογικού έτους 2015, μετά από σχετική πρόσκληση, καθιστώντας αδύνατη τη διενέργεια ελεγκτικών επαληθεύσεων. Συνεπώς, είναι σαφής η πλήρωση των προϋποθέσεων των διατάξεων της περ. 1γ’ του άρθρου 28 του ν.4172/2013, ώστε να μπορεί να προσδιοριστεί το εισόδημα της προσφεύγουσας, για το φορολογικό έτος 2015, με έμμεσες μεθόδους ελέγχου και ο σχετικός ισχυρισμός της προσφεύγουσας απορρίπτεται ως αβάσιμος.

Επειδή, κατόπιν της από 22/12/2021 εισηγητικής έκθεσης της ελέγκτριας ………… εκδόθηκε η με αριθμό πρωτ/22-10-2021 Απόφαση της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων για την εφαρμογή έμμεσων τεχικών ελέγχου του άρθρου 28 του ν.4172/2013 και συγκεκριμένα της αρχής των αναλογιών, περ. 1 α’ του άρθρου 27 του ν.4174/2013. Η ως άνω απόφαση ρητά αναφέρεται τόσο στο από 03/11/2021 Σημείωμα Διαπιστώσεων όσο και στις από 22/12/2021 Εκθέσεις μερικού επιτόπιου ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α.

Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 27 του ν. 4174/2013:

1. Η Φορολογική Διοίκηση δύναται να προβαίνει σε εκτιμώμενο, διορθωτικό ή προληπτικό προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης και με την εφαρμογή μιας ή περισσοτέρων από τις κατωτέρω τεχνικές ελέγχου: α) της αρχής των αναλογιών,

β) της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούμενου,

γ) της καθαρής θέσης του φορολογούμενου,

δ) της σχέσης της τιμής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών και ε) του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε μετρητά.

Με τις ως άνω τεχνικές μπορούν να προσδιορίζονται τα φορολογητέα εισοδήματα των φορολογουμένων, τα ακαθάριστα έσοδα, οι εκροές και τα φορολογητέα κέρδη των υπόχρεων βάσει των γενικά παραδεκτών αρχών και τεχνικών της ελεγκτικής.

Επειδή, σύμφωνα με την Ε.2016/2020, με θέμα: Παροχή οδηγιών σχετικά με την εφαρμογή των μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης των περιπτώσεων α’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 27 του ν. 4174/2013 (Α’170):

Α. Μέθοδος της αρχής των αναλογιών

Με την εν λόγω μέθοδο προσδιορίζονται τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα με βάση ποσοστά και δείκτες (και ιδίως με βάση το πραγματικό περιθώριο μικτού κέρδους) που θεωρούνται αξιόπιστα, βάσει των γενικά παραδεκτών αρχών και τεχνικών της ελεγκτικής και προέρχονται είτε από την ίδια την επιχείρηση είτε από τρίτες πηγές.

Για την εφαρμογή της τεχνικής της αρχής των αναλογιών, μετά την ανάλυση των πωλήσεων και/ή του κόστους των πωλήσεων, προσδιορίζεται μια αξιόπιστη αναλογία (σχέση) η οποία εφαρμόζεται σε μία, γνωστή εκ των προτέρων, βάση (ενδεικτικά στο κόστος πωληθέντων) και έτσι προσδιορίζονται τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα του φορολογουμένου. Η ορθότητα του αποτελέσματος της τεχνικής αυτής βασίζεται στην αξιοπιστία των αναλογιών που χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης. Ειδικότερα:

(α) Κύρια πηγή πληροφοριών πρέπει να είναι η ίδια η επιχείρηση. Έτσι ο έλεγχος για τον καθορισμό των αναλογιών (ποσοστών), που θα εφαρμοσθούν για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα εξαντλεί τη δυνατότητα δημιουργίας αναλογιών με βάση τα πραγματικά δεδομένα της επιχείρησης (κόστος, δαπάνες, τιμές πώλησης κ.λπ.), στοιχεία τα οποία προκύπτουν αφενός από τα λογιστικά αρχεία του φορολογουμένου και αφετέρου από κάθε είδους διαθέσιμα στοιχεία καθώς και πληροφορίες και διευκρινίσεις που θα παρασχεθούν είτε από τον ίδιο τον ελεγχόμενο είτε από τρίτες πηγές (π.χ. αντισυμβαλλόμενους). Συνεπώς, το πραγματικό περιθώριο μικτού κέρδους δύναται να προσδιορισθεί συγκρίνοντας τιμολόγια αγορών με τιμολόγια πωλήσεων ή αναλύοντας τιμοκαταλόγους ή τιμές ραφιών ή ερευνώντας αρχεία αποθήκης και βιβλία παραγγελιών ή και άλλες συναφείς πληροφορίες.

(β) Σε περίπτωση που δεν καθίσταται δυνατός ο καθορισμός των αναλογιών σύμφωνα με την προηγούμενη περίπτωση, ποσοστά και δείκτες δύνανται να προκύψουν και με βάση δεδομένα ομοειδών επιχειρήσεων. Στην περίπτωση αυτή ο έλεγχος δύναται να αναπροσαρμόζει τα εν λόγω ποσοστά και τους δείκτες, λαμβάνοντας υπόψη τα χαρακτηριστικά της ελεγχόμενης επιχείρησης και ιδίως τον τύπο του εμπορεύματος, τη γεωγραφική θέση της επιχείρησης, το μέγεθός της, την ελεγχόμενη φορολογική περίοδο, τη γενικότερη εμπορική πολιτική, ώστε οι αναλογίες που τελικά θα εφαρμοσθούν για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα να ανταποκρίνονται στα χαρακτηριστικά του ελεγχόμενου προσώπου.

(γ) Για την επαλήθευση του κόστους πωληθέντων, ο έλεγχος συνεκτιμά στοιχεία αντισυμβαλλόμενων, υφιστάμενες παραβάσεις, τεχνικές προδιαγραφές κ.λπ. Κατά την εφαρμογή της τεχνικής της αρχής των αναλογιών, για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα, δύναται να χρησιμοποιηθούν διάφορες αναλογίες (ποσοστά/δείκτες), όπως ενδεικτικά η αναλογία περιθωρίου μικτού κέρδους – πωλήσεων, η αναλογία περιθωρίου μικτού κέρδους – κόστους, η αναλογία κόστους πωληθέντων – πωλήσεων, η αναλογία καθαρής τιμής πώλησης – τιμής κόστους κ.λπ., οι οποίες εφαρμόζονται επί του συνολικού κόστους ώστε να προσδιορισθούν τα έσοδα.

Περαιτέρω, η μέθοδος της αρχής των αναλογιών, εκτός του προσδιορισμού των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα, δύναται να εφαρμοσθεί και για τον προσδιορισμό των εκροών και των φορολογητέων κερδών των ελεγχόμενων προσώπων, υπό την προϋπόθεση εύρεσης και χρήσης αξιόπιστων, για τον προσδιορισμό των εκροών και φορολογητέων κερδών, αναλογιών.

Σημειώνεται ότι, η τεχνική της αρχής των αναλογιών ενδείκνυται για τον προσδιορισμό των εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα, των εκροών και των φορολογητέων κερδών σε:

– επιχειρήσεις με σχετικά περιορισμένο εύρος δραστηριοτήτων.

– επιχειρήσεις όπου η κύρια πηγή εσόδων προέρχεται κυρίως από τη διάθεση των αποθεμάτων

ή όταν οι παράμετροι που διαμορφώνουν το κόστος των πωληθέντων ή οι πηγές από τις οποίες προέρχονται οι αγορές των εμπορευμάτων είναι περιορισμένες και ταυτόχρονα υφίσταται σε ένα βαθμό ομοιομορφία στις τιμές πώλησης.

– επιχειρήσεις των οποίων το απόθεμα είναι ελεγχόμενο (πχ. τήρηση βιβλίου απογραφών) ή το

απόθεμα μπορεί να προσδιοριστεί με αξιόπιστο τρόπο ή τα αγαθά τα οποία εμπορεύονται έχουν όμοιο μικτό κέρδος.

Γ. Προσδιορισμός των κερδών από επιχειρηματική δραστηριότητα

Τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα που προσδιορίζονται με βάση τις προαναφερόμενες έμμεσες τεχνικές ελέγχου συνιστούν τα τελικά έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, εφόσον είναι μεγαλύτερα από τα αντίστοιχα δηλωθέντα.

Εφόσον τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα του ελεγχόμενου προσώπου προσδιορίζονται με τις έμμεσες μεθόδους της παρούσας, τότε ως κέρδος από επιχειρηματική δραστηριότητα για κάθε φορολογικό έτος θεωρείται το σύνολο των, προσδιορισθέντων με τις έμμεσες μεθόδους της παρούσας, εσόδων από επιχειρηματική δραστηριότητα μετά την αφαίρεση των επιχειρηματικών δαπανών, των αποσβέσεων και των προβλέψεων για επισφαλείς απαιτήσεις, σύμφωνα με τις διατάξεις του ν. 4172/2013.

Δ. Έλεγχος λοιπών φορολογιών

Τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα, όπως αυτά προσδιορίζονται με βάση τις έμμεσες τεχνικές της παρούσας απόφασης, λαμβάνονται υπόψη για τον προσδιορισμό των τυχόν οφειλόμενων λοιπών φόρων, τελών και εισφορών, που προκύπτουν για τις λοιπές φορολογίες. Ο προσδιορισμός διενεργείται σύμφωνα με τις ισχύουσες για κάθε φορολογία διατάξεις.

Ειδικότερα για το φόρο προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.), όταν τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα που προσδιορίζονται με τη χρήση των ανωτέρω έμμεσων μεθόδων αποδεδειγμένα αφορούν αγαθά και υπηρεσίες για τα οποία εφαρμόζεται συγκεκριμένος συντελεστής Φ.Π.Α., τότε το ποσό της διαφοράς των εσόδων, προστίθεται στις φορολογητέες εκροές του συγκεκριμένου αυτού συντελεστή Φ.Π.Α…..

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι στην περίπτωσή της δεν ενδείκνυται η εφαρμογή της αρχής των αναλογιών. Επειδή, η επιχείρηση της προσφεύγουσας έχει περιορισμένο εύρος δραστηριοτήτων και τα έσοδά της προέρχονται από τη διάθεση των αποθεμάτων. Επιπλέον οι παράμετροι που διαμορφώνουν το κόστος των πωληθέντων και οι πηγές από τις οποίες προέρχονται οι αγορές των εμπορευμάτων είναι περιορισμένες. Ταυτόχρονα υφίσταται σε ένα βαθμό ομοιομορφία στις τιμές πώλησης και στο περιθώριο μικτού κέρδους (τηλεκάρτες και τσιγάρα). Συνεπώς, η τεχνική της αρχής των αναλογιών ενδείκνυται για τον προσδιορισμό των εσόδων της, σύμφωνα με την Ε.2016/2020 και ο σχετικός ισχυρισμός της προσφεύγουσας απορρίπτεται ως αβάσιμος.

Επειδή, η ορθότητα του αποτελέσματος της τεχνικής της αρχής των αναλογιών βασίζεται στην αξιοπιστία των αναλογιών που χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό της φορολογητέας ύλης.

Επειδή εν προκειμένω, για τον προσδιορισμό των εσόδων της προσφεύγουσας χρησιμοποιήθηκε το περιθώριο μικτού κόστους επί αγορών. Η αναλογία αυτή διαμορφώθηκε βάσει των τιμολογίων αγορών της και των πληροφοριών που προκύπτουν από αυτά και από τους αντισυμβαλλόμενους.

Συγκεκριμένα, από τα Τ.Π.Υ. έκδοσης των προμηθευτών της προσφεύγουσας για τις τηλεκάρτες, οι οποίες αποτελούν το 17,07% του συνόλου των αγορών, προκύπτει το ποσοστό έκπτωσής της προσφεύγουσας, το οποίο είναι το πραγματικό περιθώριο μικτού κέρδους.

Για τα τσιγάρα, που αποτελούν το 73,33% του συνόλου των αγορών της προσφεύγουσας, δεδομένου ότι η λιανική πώληση είναι σταθερή και γνωστή, από τα τιμολόγια αγορών προκύπτει το πραγματικό περιθώριο μικτού κέρδους.

Για τα υπόλοιπα είδη που εμπορεύεται η προσφεύγουσα, από στοιχεία ομοειδών επιχειρήσεων που δραστηριοποιούνται στον νομό Χανίων προέκυψε ότι το περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους κυμαίνεται ανά κατηγορία εμπορευμάτων από 25% έως 55% για τα παγωτά, 76,47% για το εμφιαλωμένο νερό 0,5 λίτρου και πάνω από 160% για τις μεγαλύτερες συσκευασίες εμφιαλωμένου νερού.

Επειδή, διαπιστώθηκε ότι σε αλυσίδες σούπερ μάρκετ τοπικής εμβέλειας (οι οποίες πετυχαίνουν καλύτερες τιμές αγοράς αλλά και οι τιμές πώλησης τους είναι πολύ χαμηλότερες) το περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους το 2015 ήταν 20,34%, ο έλεγχος προσδιόρισε τα έσοδα της προσφεύγουσας, για τα είδη εκτός των τηλεκαρτών και των τσιγάρων, με το ευνοϊκότερο για την προσφεύγουσα περιθώριο μικτού κέρδους επί κόστους, ήτοι 20%.

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι ο έλεγχος λανθασμένα θεώρησε ότι στο τέλος της διαχειριστικής περιόδου 01/01/2015 έως 31/12/2015 η επιχείρηση δεν διέθετε αποθέματα. Επειδή στην με αρ. δήλωσης ………… Κατάσταση Οικονομικών Στοιχείων από

Επιχειρηματική Δραστηριότητα (Ε3) της προσφεύγουσας, φορολογικού έτους 2015, η απογραφή έναρξης και λήξης είναι μηδενική και ο λογιστικός προσδιορισμός των καθαρών κερδών της έχει γίνει με κόστος πωληθέντων το ποσό των 483.021,86 €, δηλαδή το σύνολο των αγορών της χρήσης. Επιπλέον, η συνεχής ροή των τιμολογίων αγοράς υποδεικνύει τη διατήρηση χαμηλού επιπέδου αποθεμάτων.

Επειδή, στο άρθρο 23, του ν.4172/2013, περί εκπιπτόμενων επιχειρηματικών δαπανών ορίζεται ότι:

«Οι ακόλουθες δαπάνες δεν εκπίπτουν:

α) τόκοι από δάνεια που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους, εκτός από τα τραπεζικά δάνεια, μικροχρηματοδοτήσεις που λαμβάνουν οι δικαιούχοι της παρ. 1 του άρθρου 15 για τη χορήγηση μικροχρηματοδοτήσεων, διατραπεζικά δάνεια, καθώς και τα ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες και τα χρεωστικά ομόλογα που εκδίδουν πιστωτικοί συνεταιρισμοί που λειτουργούν ως πιστωτικά ιδρύματα κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θα προέκυπταν εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος για την πλησιέστερη χρονική περίοδο πριν την ημερομηνία δανεισμού,

β) κάθε είδους δαπάνη που αφορά σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών αξίας άνω των πεντακοσίων (500) ευρώ, εφόσον η τμηματική ή ολική εξόφληση δεν έγινε με τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής, _….»

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1143/3.7.2015, με θέμα «Εξόφληση δαπανών κατά το χρονικό διάστημα της τραπεζικής αργίας που ορίζεται από την Π.Ν.Π. «Τραπεζική αργία βραχείας διάρκειας» (ΦΕΚ 65Α’/28.06.2015)»:

«Με αφορμή προφορικά ερωτήματα που τίθενται στην υπηρεσία μας, αναφορικά με το πιο πάνω θέμα, με την παρούσα γίνεται δεκτό ότι οι δαπάνες που αφορούν σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών και εξοφλούνται κατά το χρονικό διάστημα από 28 Ιουνίου και έως τη λήξη της προβλεπόμενης από την Π.Ν.Π. «Τραπεζική αργία βραχείας διάρκειας» (ΦΕΚ 65Α’/28.06.2015) τραπεζικής αργίας, χωρίς τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα κατά παρέκκλιση των διατάξεων της περ. β’ του άρθρου 23 του ν.4172/2013. Τα ανωτέρω εφαρμόζονται για την εξόφληση τιμολογίων και γενικά στοιχείων που έχουν εκδοθεί ως και την 28.06.2015.» Επειδή, σύμφωνα με την Ε.2066/2020, με θέμα « Εξόφληση δαπανών για στοιχεία που εκδόθηκαν κατά το χρονικό διάστημα της τραπεζικής αργίας που ορίζεται από την Π.Ν.Π. «ΤραπεΖική αργία βραχείας διάρκειας» (ΦΕΚ 65Αζ/28.06.2015) και κάθε παράταση αυτής»: Με την ΠΟΛ.1143/03-07-2015 εγκύκλιο έγινε δεκτό ότι οι δαπάνες βάσει τιμολογίων και γενικά στοιχείων που έχουν εκδοθεί ως και την 28.06.2015, οι οποίες αφορούν σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών και εξοφλούνται κατά το χρονικό διάστημα από 28 Ιουνίου και έως τη λήξη της προβλεπόμενης από την Π.Ν.Π. «Τραπεζική αργία βραχείας διάρκειας» (ΦΕΚ 65Α’/28.06.2015) τραπεΖικής αργίας, ήτοι τις 19.7.2015 (σχετική η από 18.7.2015 Π.Ν.Π. ΦΕΚ 84Α’), χωρίς τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα κατά παρέκκλιση των διατάξεων της περ. β’ του άρθρου 23 του ν.4172/2013. Λαμβάνοντας υπόψη τα προβλήματα που δημιουργήθηκαν κατά την εξόφληση των δαπανών των επιχειρήσεων κατά το χρονικό διάστημα της τραπεζικής αργίας και ιδίως το γεγονός ότι οι δυσχέρειες που προκλήθηκαν στις επιχειρήσεις κατά την εξόφληση των υποχρεώσεών τους αφορούν ομοίως και τα τιμολόγια ή άλλα στοιχεία δαπανών τα οποία εκδόθηκαν κατά τη διάρκεια ισχύος της τραπεζικής αργίας, ήτοι αυτά που εκδόθηκαν και μετά την 28.6.2015 και έως και την 19.7.2015, με την παρούσα διευκρινίζεται ότι τα οριζόμενα στην ΠΟΛ.1143/2015 σχετικά με την έκπτωση των δαπανών που αφορούν σε αγορά αγαθών ή λήψη υπηρεσιών και τα οποία εξοφλήθηκαν χωρίς τη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής κατά τη διάρκεια της προβλεπόμενης από την Π.Ν.Π. (65Α’/28.06.2015) τραπεζικής αργίας και κάθε παράτασής της, ισχύουν και για τα τιμολόγια και γενικά τα στοιχεία που εκδόθηκαν καθ’ όλη τη διάρκεια της υπόψη αργίας (ήτοι και μετά την 28.6.2015 και έως και την 19.7.2015). Δεδομένου ότι η εξόφληση των δαπανών με τραπεζικό μέσο πληρωμής ήταν πρακτικά δυσχερής καθ όλη τη διάρκεια της τραπεΖικής αργίας οι σχετικές δαπάνες εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων όταν η εξόφληση των τιμολογίων και γενικά των στοιχείων που εκδόθηκαν την περίοδο αυτή (28. 6.2015 έως και 19.7.2015) έγινε με μετρητά μέχρι και τη λήξη της τραπεζικής αργίας. Τα ανωτέρω τελούν υπό την επιφύλαξη του ελέγχου, κατά τον οποίο θα πρέπει, σε κάθε περίπτωση, να διαπιστώνεται η τήρηση των λοιπών προϋποθέσεων για την έκπτωση των υπόψη δαπανών. Επειδή, τα κάτωθι φορολογικά στοιχεία εκδόθηκαν κατά τη διάρκεια της προβλεπόμενης από την Π.Ν.Π. (65Α’/28.06.2015) τραπεζικής αργίας, ήτοι από 28/06/2015 έως και 19/07/2015: ΑΦΟΙ ΜΙΝΩΣ & ΓΙΩΡΓΟΣ ΣΠΥΡΙΔΑΚΗΣ Ο.Ε., Α.Φ.Μ

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
30/06/15		0,00	2.512,14	0,00	2.512,14	2.512,14

07/07/15		0,00	2.499,36	0,00	2.499,36	2.499,36
14/07/15		0,00	2.633,52	0,00	2.633,52	2.633,52
	ΣΥΝΟΛΑ		7.645,02		7.645,02	7.645,02

Ν. & Ι. ΑΝΔΡΕΑ ΠΑΠΑΔΟΥΛΑΚΗ Ο.Ε., Α.Φ.Μ……….

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α.ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗΑΞΙΑ
29/06/15		101,66	1.403,10	23,38	1.504,76	1.528,14
10/07/15		0,00	1.588,50	0,00	1.588,50	1.588,50
13/07/15		27,60	752,49	6,35	780,09	786,44
17/07/15		11,22	1.532,84	2,58	1.544,06	1.546,64
	ΣΥΝΟΛΑ	140,48	5.276,93	32,31	5.417,41	5.449,72

ΔΙΑΚΙΝΗΣΙΣ ΚΡΗΤΗΣ Α.Ε.Β.Ε., Α.Φ.Μ

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(13%)	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α.ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
02/07/15		0,00	36,00	478,37	8,28	514,37	522,65
09/07/15		3,86	11,06	671,39	3,04	686,31	689,35
16/07/15		0,00	39,20	630,77	9,02	669,97	678,99
	ΣΥΝΟΛΑ	3,86	86,26	1.780,53	20,35	1.870,65	1.890,99

ΠΕΡΡΑΚΗΣ ΝΙΚΟΣ, Α.Φ.Μ……….

ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ. TIM.	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΠΝ/ΚΩΝ	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
30/06/15		0,00	828,60	0,00	828,60	828,60
07/07/15		29,60	1.298,85	6,81	1.328,45	1.335,26
14/07/15		0,00	1.410,85	0,00	1.410,85	1.410,85
	ΣΥΝΟΛΑ	29,60	3.538,30	6,81	3.567,90	3.574,71

ΑΡΓΟΣ NET Α.Ε.. ΑΦΜ ………
ΗΜ/ΝΙΑ	ΑΡ.ΤΙΜ	ΑΓΟΡΕΣΤΗΛΕΚΑΡΤΩΝ (0%)	Κ. ΑΞΙΑ
13/07/15		1.113,17	1.113,17

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι η εξόφληση των εν λόγω δαπανών έγινε σύμφωνα με την ΠΟΛ.1143/2015 και την ΠΟΛ.1216/2014.

Επειδή, δεδομένου ότι η εξόφληση των δαπανών με τραπεζικό μέσο πληρωμής ήταν πρακτικά δυσχερής καθ’ όλη τη διάρκεια της τραπεζικής αργίας οι σχετικές δαπάνες εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, βάσει όσων ορίζονται με την Ε.2066/2020.

Οι σχετικές δαπάνες παρατίθενται συγκεντρωτικά στον ακόλουθο πίνακα.

ΕΠΩΝΥΜΙΑ ΠΡΟΜΗΘΕΥΤΗ	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(13%)	ΑΓΟΡΕΣ ΕΜΠΟΡ.(23%)	ΑΓΟΡΕΣ(0%)	Φ.Π.Α. ΕΙΣΡΟΩΝ	ΚΑΘΑΡΗ ΑΞΙΑ	ΣΥΝΟΛΙΚΗ ΑΞΙΑ
			7.645,02		7.645,02	7.645,02
		140,48	5.276,93	32,31	5.417,41	5.449,72
	3,86	86,26	1.780,53	20,35	1.870,65	1.890,99
		29,60	3.538,30	6,81	3.567,90	3.574,71
			1.113,17		1.113,17	1.113,17
ΣΥΝΟΛΑ	3,86	256,34	19.353.95	59,47	19.614,15	19.673,61

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι λανθασμένα ο έλεγχος καταλόγισε ως λογιστικές διαφορές τις δαπάνες που αφορούν την Δ.Ε.Η. και τον Ο.Τ.Ε. ύψους 1,894,98 € και τις δαπάνες ύψους 132.2017,54 € λόγω μη προσκόμισης αποδείξεων πληρωμής τους με τραπεζικά μέσα.

Επειδή, σύμφωνα με την από 18/02/2022 Έκθεση απόψεων επί της κρινόμενης ενδικοφανούς προσφυγής της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., “ Για τις δαπάνες αυτές (Δ.Ε.Η. και Ο.Τ.Ε.) δεν προσκομίστηκαν οι σχετικοί λογαριασμοί ή φωτοαντίγραφα των λογαριασμών ή άλλα αποδεικτικά, π.χ. εξοφλήσεις ή καρτέλα από την ΔΕΗ, προκειμένου να διαπιστωθεί η ορθότητα των παραπάνω εγγραφών στο βιβλίο Εξόδων…” “ο έλεγχος έλαβε υπόψη του και έκανε αποδεκτά όλα τα αποδεικτικά εξόφλησης που προσκόμισε η προσφεύγουσα, ανεξαρτήτως της ημερομηνίας εξόφλησης. Δεν αναγνώρισε τις λοιπές δαπάνες / αγορές, για τις οποίες δεν προσκομίστηκε κανένα αποδεικτικό στοιχείο.”.

Επειδή, σύμφωνα με την Ε.2016/2020, με θέμα: Παροχή οδηγιών σχετικά με την εφαρμογή των μεθόδων έμμεσου προσδιορισμού της φορολογητέας ύλης των περιπτώσεων α’ και δ’ της παραγράφου 1 του άρθρου 27 του ν. 4174/2013 (Α’170):

.. Ειδικότερα για το φόρο προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.), όταν τα έσοδα από επιχειρηματική δραστηριότητα που προσδιορίζονται με τη χρήση των ανωτέρω έμμεσων μεθόδων αποδεδειγμένα αφορούν αγαθά και υπηρεσίες για τα οποία εφαρμόζεται συγκεκριμένος συντελεστής Φ.Π.Α., τότε το ποσό της διαφοράς των εσόδων, προστίθεται στις φορολογητέες εκροές του συγκεκριμένου αυτού συντελεστή Φ.Π.Α. ..

Επειδή, η προσφεύγουσα ισχυρίζεται ότι η έκθεση ελέγχου περί φορολογίας Φ.Π.Α. είναι αόριστη και ασαφής καθώς δεν διευκρινίζει σε τι συνίσταται η προσθήκη στις δηλωθείσες φορολογητέες εκροές διαφοράς φορολογητέων εκροών αξίας 43.286,46 € και ταυτόχρονα ο μη υπολογισμός πιστωτικού υπολοίπου αξίας 9.763,93 €.

Επειδή, από την με αρ………. /22-12-2021 Έκθεση μερικού επιτόποιου ελέγχου Φ.Π.Α. σαφώς επεξηγείται με τη χρήση πινάκων (σελ. 4-5) το ποσό των φορολογητέων εκροών (55.967,11 €) που προέκυψε από τον προσδιορισμό των εσόδων της προσφεύγουσας με την εφαρμογή της αρχής των αναλογιών καθώς και ο μη υπολογισμός του πιστωτικού υπολοίπου αξίας 9.763,93 €.

Επειδή, οι διαπιστώσεις του ελέγχου, όπως καταγράφονται στις οικείες εκθέσεις της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων, είναι βάσιμες, αποδεκτές και πλήρως αιτιολογημένες, οι ισχυρισμοί της προσφεύγουσας απορρίπτονται με εξαίρεση

Α) την επιβολή της υπ’ αριθμό ……… /22-12-2021 Πράξης Επιβολής Προστίμου για την παράβαση της μη διαφύλαξης βιβλίων και στοιχείων η οποία διαπιστώθηκε κατόπιν της υπ’ αριθμό ………… /22-07-2020 Πρόσκλησης – Γνωστοποίησης της Δ.Ο.Υ. Χανίων δυνάμει της υπ’ αριθμό ……… /17-07-2020 εντολής ελέγχου η οποία αρχικά εκδόθηκε για τον έλεγχο και των δύο χρήσεων (2014 και 2015) και

Β) τη μη χρήση τραπεζικού μέσου πληρωμής κατά τη διάρκεια της προβλεπόμενης από την Π.Ν.Π. (65Α’/28.06.2015) τραπεζικής αργίας, βάσει της Ε.2066/2020.

Αποφασίζουμε

Την μερική αποδοχή της με ημερομηνία κατάθεσης 19/01/2022 και με αριθμό πρωτοκόλλου 2202 ενδικοφανούς προσφυγής της, με Α.Φ.Μ, και ειδικότερα:

Την τροποποίηση των:

Α) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος, φορολογικού έτους 2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων,

Β) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., φορολογικής περιόδου 01/01/2015 – 31/12/2015, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων,

Την ακύρωση της:

Γ) υπ’ αριθμό …………/22-12-2021 Πράξης Επιβολής Προστίμου, φορολογικού έτους 2021, της Προϊσταμένης της Δ.Ο.Υ. Χανίων,

Οριστική φορολογική υποχρέωση του υπόχρεου – καταλογιζόμενο ποσό με βάση την παρούσα απόφαση:

Φορολογικό έτός 2015

Α) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού

Φόρου Εισοδήματος

	ΔΗΛΩΣΗ	ΕΛΕΓΧΟΣ	ΑΠΟΦΑΣΗ Δ.Ε.Δ.	ΔΙΑΦΟΡΑ
Φορολογητέο εισόδημα του υπόχρεου	2.945,12	2.945,12	2.945,12	–
Φορολογητέο εισόδημα της συζύγου	0,22	155.211,48	135.597,33	135.597,11
Υπόλοιπο φόρου χρεωστικό	324,00	48.043,72	41.247,12	40.923,12
Πρόστιμο φόρου άρθρου 58 Κ.Φ.Δ.		23.859,86	20.461,56	20.461,56
Ειδική εισφορά αλληλεγγύης	121,94	9.312,69	8.135,84	8.013,90
Σύνολο φόρων, τελών και εισφορών για καταβολή	1.803,37	82.573,70	69.844,52	68.041,15

Β) υπ’ αριθμό ………… /22-12-2021 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού

Φ.Π.Α.

	ΔΗΛΩΣΗ	ΕΛΕΓΧΟΣ	ΑΠΟΦΑΣΗ Δ.Ε.Δ.	ΔΙΑΦΟΡΑ
Αξία φορολογητέων εκροών	12.680,65	55.967,11	55.967,11	43.286,46
Αξία φορολογητέων εισροών	51.027,43	49.204,89	49.465,09	1.562,34
Φόρος εκροών	2.192,25	10.989,67	10.989,67	8.797,42
Υπόλοιπο φόρου εισροών	11.956,18	8.945,98	9.005,45	2.950,73
Πρόστιμο φόρου άρθρου 58 Κ.Φ.Δ.		1.021,84	992,11	992,11
Σύνολο φόρων, τελών και εισφορών για καταβολή		3.065,53	2.976,33	2.976,33
Υπόλοιπο φόρου για έκπτωση	9.763,93			9.763,93

Γ) υπ’ αριθμό…………/22-12-2021 Πράξη Επιβολής Προστίμου

0,00 €

Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον υπόχρεο.

ΑΚΡΙΒΕΣ ΑΝΤΙΓΡΑΦΟ Ο/Η ΥΠΑΛΛΗΛΟΣ ΤΟΥ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΔΙΟΙΚΗΤΙΚΗΣ ΥΠΟΣΤΗΡΙΞΗΣ

ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ Δ/ΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Η ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΗ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ

Ανεξάρτητη Αρχή Δημοσίων Εσόδων

Καλλιθέα, 19.09.2022

Αριθμός απόφασης: 2879

ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ

ΤΜΗΜΑ Α2

Ταχ. Δ/νση : Αριστογείτονος 19 Ταχ. Κώδικας : 176 71 – Καλλιθέα Τηλέφωνο : 213 1604536
ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Έχοντας υπ’ όψη:

1. Τις διατάξεις :

α. Του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α 170), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.

β. Του άρθρου 10 της Δ. ΟΡΓ. Α 1125859 ΕΞ 2020/23.10.2020 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ Β 4738/26.10.2020) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)».

γ. Της ΠΟΛ 1064/28.04.2017 Απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β’ 1440/27-04-2014) «Εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (Ειδική Διοικητική Διαδικασία – Ενδικοφανής προσφυγή), καθορισμός λεπτομερειών για τη λειτουργία της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), την εφαρμοστέα διαδικασία και τον τρόπο έκδοσης των αποφάσεων αυτής και ρύθμιση ζητημάτων καταβολής και αναστολής καταβολής του οφειλόμενου ποσού σε περίπτωση άσκησης ενδικοφανούς προσφυγής».

2.Την ΠΟΛ 1069/4-3-2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

3.Την αριθμ. Δ.Ε.Δ. 1126366 ΕΞ 2016/30.08.2016 (ΦΕΚ 2759 / τ. Β’ / 01.09.2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών.

4.Τη με ημερομηνία κατάθεσης 21.04.2022 και με αριθμό πρωτοκόλλου …………….. ενδικοφανή προσφυγή του…………….., με ΑΦΜ…………….., κατοίκου……………..κατά

•  Της υπ’ αριθ………………/2022 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α.  φορολογικής περιόδου 01.01.2017 – 31.12.2017 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

•  Της υπ’ αριθ………………/2022 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2018 – 31.12.2018 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

•  Της υπ’ αριθ………………/2022 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2017 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

•  Της υπ’ αριθ………………/2022 Οριστικής Πράξης Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου  Εισοδήματος φορολογικού έτους 2018 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα

5.Τις ως άνω προσβαλλόμενες πράξεις των οποίων αιτείται η ακύρωση μετά των οικείων εκθέσεων ελέγχου.

6.Τις απόψεις της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς.

7.Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α2, όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης.

Επί της από 21.04.2022 και με αριθμό πρωτοκόλλου……………..ενδικοφανούς προσφυγής του ………………με ΑΦΜ………………η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά τη μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

•  Με την υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., διαχειριστικής περιόδου 01/01/2018 – 31/12/2018, του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος διαφορά χρεωστικού υπολοίπου φόρου, ποσού 3.088,08 € πλέον πρόστιμο του άρθρου 58/58Α του Κ.Φ.Δ. ποσού 1.544,04 €, ήτοι συνολικό ποσό για καταβολή 4.632,12 € .

•  Με την υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α., διαχειριστικής περιόδου 01/01/2017 – 31/12/2017, του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος διαφορά χρεωστικού υπολοίπου φόρου, ποσού 2.285,58 € πλέον πρόστιμο του άρθρου 58/58Α του Κ.Φ.Δ. ποσού 1.142,79 €, ήτοι συνολικό ποσό για καταβολή 3.428,37 € .

•  Με την υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2017 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς, επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος διαφορά κύριου φόρου ποσού 72,00 €, πλέον πρόστιμο του άρθρου 58 του Κ.Φ.Δ. ποσού 36,38 € και εισφορά αλληλεγγύης ποσού 75,13 €, ήτοι συνολικό ποσό για καταβολή 184,27 €.

•  Με την υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2017 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς, επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντος διαφορά εισφοράς αλληλεγγύης ποσού 64,17 €.

Οι προσβαλλόμενες πράξεις εδράζονται επί των από 17.03.2022 εκθέσεων ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. του Προϊστάμενου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς.

ΙΣΤΟΡΙΚΟ

Δυνάμει της υπ’ αριθ………………/16.07.2020 εντολής ελέγχου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς διενεργήθηκε για τον προσφεύγοντα έλεγχος φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. για τα φορολογικά έτη 2017 και 2018 (διαχειριστικές περίοδοι 01.01.2017 – 31.12.2017 και 01.01.2018 – 31.12.2018). Ο προσφεύγων διατηρεί ατομική επιχείρηση με αντικείμενο δραστηριότητας καλλιέργεια βαμβακιού και τις υπό κρίση περιόδους τηρούσε απλογραφικά βιβλία.

Ο έλεγχος της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς απέστειλε με συστημένη επιστολή στον προσφεύγοντα το με αριθ. πρωτ………………/30.07.2021 έγγραφο αίτημα παροχής πληροφοριών με το οποίο τον καλούσε εντός πέντε ημερών να προσκομίσει τα λογιστικά αρχεία (βιβλία και στοιχεία) της ελεγχόμενης περιόδου. Ο προσφεύγων ανταποκρίθηκε στην ανωτέρω πρόσκληση και έθεσε τα ζητηθέντα στη διάθεση του ελέγχου.

Κατόπιν ελεγκτικών επαληθεύσεων που διενεργήθηκαν από την αρμόδια Δ.Ο.Υ., ο έλεγχος προσδιόρισε τα φορολογητέα κέρδη του προσφεύγοντα από την ατομική αγροτική επιχειρηματική δραστηριότητα, με την προσθήκη στα δηλωθέντα κέρδη της αξίας ληφθέντων φορολογικών στοιχείων, ως λογιστικής διαφοράς, ποσού 11.565,21 € για το φορολογικό έτος 2017 και 11.307,45 € για το φορολογικό έτος 2018, με το αιτιολογικό ότι αφενός δεν πληρούνται οι προβλεπόμενες από το άρθρο 22 του ν.4172/2013 προϋποθέσεις έκπτωσης και αφετέρου ότι γίνεται εκτενής χρήση αποδείξεων λιανικής πώλησης η οποία υποκαθιστά τη λήψη τιμολογίων και αντιβαίνει στις διατάξεις του ν.4308/2014 και του Κώδικα Φ.Π.Α. Τα εν λόγω ποσά αντιστοιχούν σε 131 αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων για το έτος 2017 και σε 98 αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων για το έτος 2018.

Επιπλέον, ο έλεγχος δεν αναγνώρισε προς έκπτωση από το φόρο εκροών, το φόρο των ανωτέρω παραστατικών, καθώς σύμφωνα με την από 17.03.2022 έκθεση ελέγχου Φ.Π.Α. του Προϊστάμενου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς, έγινε εκτεταμένη λήψη και καταχώρηση αποδείξεων λιανικής πώλησης από Φ.Τ.Μ. χωρίς αυτές να συνοδεύονται από αντίστοιχη τεκμηρίωση ότι αντιστοιχούν σε πραγματικές συναλλαγές.

Σύμφωνα με τα ανωτέρω, από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς εκδόθηκαν οι προσβαλλόμενες πράξεις και συντάχθηκαν οι από 17.03.2022 εκθέσεις ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. .

Ο προσφεύγων με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση των προσβαλλόμενων πράξεων, προβάλλοντας τους παρακάτω λόγους:

1. Πλήρης αοριστία της αιτιολογίας του ελέγχου για την απόρριψη της έκπτωσης των δαπανών καυσίμων της αγροτικής του εκμετάλλευσης.

2. Ευθεία παράβαση των κανονιστικών διατάξεων των ΕΛΠ και της ΠΟΛ 1003/2017 παρ.9 και 10, καθώς και της Αρχής ασφάλειας δικαίου όσον αφορά τον ισχυρισμό περί μη νόμιμης χρήσης των αποδείξεων λιανικής πώλησης καυσίμων ως αποδεικτικά δαπανών. Λανθασμένη αντίληψη του όρου «γενικευμένη χρήση».

3. Παραβίαση των όρων της διακριτικής ευχέρειας και της αρχής της χρηστής διοίκησης.

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ.2 του άρθρου 28 «Αποτελέσματα φορολογικού ελέγχου» του ν. 4174/2013, όπως τροποποιήθηκε και ισχύει με τις διατάξεις της παρ.12 του άρθρου 40 του ν. 4410/2016 (ΦΕΚ Α’ 141), ορίζεται ότι: «2. Η Φορολογική Διοίκηση εκδίδει την οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, εντός μηνός από την ημερομηνία παραλαβής των απόψεων του φορολογούμενου ή, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος δεν υποβάλλει τις απόψεις του, την εκπνοή της προθεσμίας που ορίζεται στην παράγραφο 1. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου εκδίδεται με βάση έκθεση ελέγχου την οποία συντάσσει η Φορολογική Διοίκηση. Η έκθεση ελέγχου περιλαμβάνει εμπεριστατωμένα και αιτιολογημένα τα γεγονότα, τα στοιχεία και τις διατάξεις τις οποίες έλαβε υπόψη της η Φορολογική Διοίκηση για τον προσδιορισμό του φόρου. Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου μαζί με την έκθεση ελέγχου κοινοποιούνται στον φορολογούμενο.»

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 64 «Επαρκής αιτιολογία» του ν.4174/2013 ορίζεται ότι: «Η Φορολογική Διοίκηση έχει την υποχρέωση να παρέχει σαφή, ειδική και επαρκή

αιτιολογία για τη νομική βάση, τα γεγονότα και τις περιστάσεις που θεμελιώνουν την έκδοση πράξεως και τον προσδιορισμό φόρου.».

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 17 «Αιτιολογία» του Κ.Δ.Δ. (ν. 2690/1999) ορίζεται ότι: «1. Η ατομική διοικητική πράξη πρέπει να περιέχει αιτιολογία, η οποία να περιλαμβάνει τη διαπίστωση της συνδρομής των κατά νόμο προϋποθέσεων για την έκδοσή της. 2. Η αιτιολογία πρέπει να είναι σαφής, ειδική, επαρκής και να προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου, εκτός αν προβλέπεται ρητώς στο νόμο ότι πρέπει να περιέχεται στο σώμα της πράξης».

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ.1 και 4 του άρθρου 171 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας (ν. 2717/1999 όπως τροποποιήθηκε και ισχύει) ορίζεται ότι: «1. Τα δημόσια έγγραφα που έχουν συνταχθεί από το αρμόδιο όργανο και κατά τους νόμιμους τύπους αποτελούν πλήρη απόδειξη για όσα βεβαιώνεται σε αυτά, είτε ότι ενήργησε ο συντάκτης τους είτε ότι έγιναν ενώπιόν του, ως προς τα οποία είναι δυνατή η ανταπόδειξη μόνο εφόσον τα έγγραφα αυτά προσβληθούν ως πλαστά. 4. Οι εκθέσεις ελέγχου που συντάσσονται από φορολογικά όργανα έχουν, εκτός από τις αναφερόμενες σε αυτές πληροφορίες ή ομολογίες του ελεγχομένου, την κατά την παρ. 1 αποδεικτική δύναμη.».

Επειδή, τα αποτελέσματα του ελέγχου, ήτοι οι διαπιστώσεις των ελεγκτικών οργάνων, τα εξευρεθέντα, κρίσιμα στοιχεία και τα εξ αυτών συναγόμενα συμπεράσματα, καταγραφόμενα στην σχετική έκθεση ελέγχου, συνιστούν την αναγκαία αιτιολογία της πράξης (φύλλου ελέγχου), δια της οποίας επιβάλλονται κατόπιν ελέγχου οι φόροι, ως εκ τούτου δε, επιβάλλεται η πληρότητα της έκθεσης ελέγχου κατά τρόπο, δυνάμενο να στηρίξει και ενώπιον των φορολογικών Δικαστηρίων, σε περίπτωση προσφυγής σε αυτά, την εγγραφή.

Από το συνδυασμό των ανωτέρω διατάξεων προκύπτει ότι η έκθεση ελέγχου, που συνιστά την αιτιολογία της καταλογιστικής του φόρου πράξης, πρέπει να είναι σαφής, ειδική και επαρκής. Σκοπός της αιτιολογίας είναι η δημιουργία δυνατότητος ελέγχου τόσο από το διοικούμενο, όσο και από το Δικαστήριο, κατά πόσο η διοικητική πράξη εκδόθηκε για τη διασφάλιση του διοικουμένου και κατά πόσο είναι σύμφωνη ή βρίσκεται σε αρμονία προς τους κανόνες δικαίου, που καθορίζουν το πλαίσιο της νομιμότητος (βλ. Επαμεινώνδα Σπηλιωτόπουλου, Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, §5.Αιτιολογία της διοικητικής πράξης).

Σύμφωνα, δε, με τη νομολογία, η παντελής αοριστία της Έκθεσης Ελέγχου ισοδυναμεί με ανυπαρξία αυτής και καθιστά την προσβαλλόμενη πράξη νομικώς πλημμελή και ακυρωτέα λόγω παραβάσεως ουσιώδους τύπου της διαδικασίας εκδόσεώς της. (βλ. ΣτΕ 565/2008, ΣτΕ 2054/1995, ΣτΕ1542/2016).

Επειδή, με την ενδικοφανή του προσφυγή ο προσφεύγων επικαλείται τα κάτωθι:

• Με τη συγκεκριμένη αόριστη, ανεπαρκή και μη ειδική για κάθε δαπάνη που απερρίφθη αιτιολογία, που περιλαμβάνει τις λέξεις «πολλές… και άλλες… ενδεικτικά», απερρίφθησαν συλλήβδην όλες οι δαπάνες καυσίμων της αγροτικής επιχείρησης του προσφεύγοντα που καλύπτονταν από απλοποιημένα τιμολόγια-αποδείξεις λιανικής, ενώ είναι σαφές ότι οι συγκεκριμένες δαπάνες είναι οπωσδήποτε παραγωγικές και απαραίτητες για τη λειτουργία της επιχείρησής του, ενώ καλύπτονται από νόμιμα παραστατικά στα οποία έχει αναγραφεί ο αριθμός κυκλοφορίας του μηχανήματος (τρακτέρ) που εφοδιάστηκε με το καύσιμο (πετρέλαιο), το οποίο εν συνεχεία χρησιμοποιείται στο χωράφι (καλλιέργεια) και από άλλα μηχανήματα που δεν μπορούν να μεταφερθούν στο πρατήριο καυσίμων, όπως αντλίες.

•  Όσον αφορά τα υγρά καύσιμα τα οποία χρησιμοποιεί μία επιχείρηση και μάλιστα αγροτική, ικανό αποδεικτικό στοιχείο για την έκπτωση της δαπάνης τους είναι και η απόδειξη λιανικής πώλησης εφόσον αναγράφονται σε αυτή τα στοιχεία που αναφέρει η ΠΟΛ.1003/2014.

•  Ο έλεγχος αναφέρει ότι έγινε «εκτενής χρήση αποδείξεων λιανικής πώλησης και αντιβαίνει τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές, υποκαθιστά τη λήψη τιμολογίων και αντιβαίνει στο Νόμο 4308/2014 και τον Κώδικα Φ.Π.Α., εντός του νομικού πλαισίου του οποίου οφείλει να δρα κάθε επιχειρηματική οντότητα». Από τις διατάξεις και τις κανονιστικές διατάξεις δεν προβλέπεται κάποιο ποσοστό απλοποιημένων τιμολογίων έναντι τιμολογίων. Η συνήθης πρακτική για τα πρατήρια υγρών καυσίμων, κυρίως για λόγους μη καθυστέρησης των συναλλαγών, είναι να εκδίδουν και στους επιτηδευματίες αποδείξεις λιανικών συναλλαγών.

•  Νόμιμα χρησιμοποιήθηκαν αποδείξεις, οι οποίες αναγράφουν τον αριθμό κυκλοφορίας, ως αποδεικτικό δαπάνης για την αγορά καυσίμων (πετρελαίου κίνησης) που χρησιμοποίησε στην επιχείρησή του και όχι για όλες του τις δαπάνες γενικευμένα. Οι δαπάνες αυτές δεν αφορούσαν το Ι.Χ. αυτοκίνητό του, το οποίο καίει βενζίνη, αλλά την αγροτική του εκμετάλλευση της οποίας οι εκροές υπάγονται στο φόρο.

Επειδή, στις από 17/03/2022 εκθέσεις ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς αναφέρεται ότι: «Για το φορολογικό έτος 2017 προσκομίστηκαν 131 αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων και για το φορολογικό έτος 2018 προσκομίστηκαν 98 αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων. Πολλές από τις αποδείξεις λιανικής πώλησης είναι την ίδια μέρα, ακόμα και για το ίδιο μεταφορικό μέσο και άλλες σχεδόν συμπίπτουν οι ώρες που έγινε η προμήθεια καυσίμων. Ενδεικτικά παρουσιάζονται οι κάτωθι: …

Με τις αποδείξεις λιανικής πώλησης, δεν παρέχεται επαρκής αιτιολόγηση της δαπάνης (δηλαδή το πού χρησιμοποιήθηκε, για ποιο λόγο, αν είναι πραγματική η δαπάνη ή όχι), συνεπώς είναι ευθύνη του αγρότη να αποδείξει αν είναι πραγματική ή όχι, κάτι για το οποίο δεν λάβαμε πρόσθετες διευκρινίσεις.

Ο ελεγχόμενος έλαβε και καταχώρησε στα βιβλία του 131 αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων για το φορολογικό έτος 2017 και 98 αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων για το φορολογικό έτος 2018, οι οποίες εκδόθηκαν με τη χρήση Φ.Η.Μ., γεγονός που καταδεικνύει την εκτενή χρήση αποδείξεων λιανικής πώλησης και αντιβαίνει τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές, υποκαθιστά τη λήψη τιμολογίων και αντιβαίνει στο Νόμο 4308/2014 και τον Κώδικα Φ.Π.Α., εντός του νομικού πλαισίου του οποίου οφείλει να δρα κάθε επιχειρηματική οντότητα. Η εκτεταμένη λήψη και καταχώρηση αποδείξεων λιανικής πώλησης από Φ.Τ.Μ. χωρίς να συνοδεύονται από αντίστοιχη τεκμηρίωση ότι οι δαπάνες αυτές πραγματοποιήθηκαν προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές δεν διασφαλίζει ότι υπάρχει αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων (ελεγκτική αλυσίδα) για κάθε συναλλαγή ή γεγονός και εύλογης διασφάλισης ως προς την επιβεβαίωση της προέλευσης αυτών και την τεκμηρίωση της συναλλαγής.»

Επειδή, στις από 17/03/2022 εκθέσεις ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς, δεν γίνεται σαφής αναφορά στις αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων οι οποίες δεν έγιναν δεκτές από τον έλεγχο, αλλά αόριστα αναφέρεται ότι

«Πολλές από τις αποδείξεις λιανικής πώλησης είναι την ίδια μέρα, ακόμα και για το ίδιο μεταφορικό μέσο και άλλες σχεδόν συμπίπτουν οι ώρες που έγινε η προμήθεια καυσίμων.», ενώ επισυνάπτεται σε αυτές πίνακας ο οποίος περιέχει μόνο ένα μέρος από αυτές «ενδεικτικά».

Επειδή, όπως προκύπτει από την από 26.04.2022 έκθεση απόψεων του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς, «στην πίσω πλευρά των αποδείξεων λιανικής πώλησης αναγράφονταν χειρόγραφα αριθμοί κυκλοφορίας μηχανημάτων».

Επειδή, από τις από τις ως άνω εκθέσεις ελέγχου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς, προκύπτει ότι ο έλεγχος δεν αναγνώρισε προς έκπτωση το σύνολο των αποδείξεων λιανικής πώλησης καυσίμων, χωρίς να λάβει υπόψη του ότι ο προσφεύγων στο πλαίσιο της δραστηριότητάς του διαθέτει αγροτικά μηχανήματα τα οποία καταναλώνουν πετρέλαιο κίνησης και ο αριθμός κυκλοφορίας τους αναγράφεται στις αποδείξεις λιανικής πώλησης καυσίμων, αλλά αόριστα τις απέρριψε στο σύνολό τους με την γενικόλογη αιτιολογία ότι δεν έλαβε γι’ αυτές «πρόσθετες διευκρινίσεις».

Επειδή, όπως προκύπτει από τις προσκομιζόμενες άδειες κυκλοφορίας αγροτικών μηχανημάτων, για την εκμετάλλευση της δραστηριότητάς του «Καλλιέργεια βαμβακιού που διατίθεται εκκοκκισμένο ή μη» , ο προσφεύγων χρησιμοποιεί τα κάτωθι αγροτικά μηχανήματα, των οποίων ο αριθμός κυκλοφορίας τους είναι αυτός που αναγράφεται χειρόγραφα και στις Αποδείξεις Λιανικής Πώλησης καυσίμων που έχει καταχωρήσει στα βιβλία του:

ΚΑΤΗΓΟΡΙΑ ΜΗΧΑΝΗΜΑΤΟΣ

-ΔΙΑΞΟΝΙΚΟΣ ΓΕΩΡΓΙΚΟΣ ΕΛΚΥΣΤΗΡΑΣ

-ΘΕΡΙΖΟΑΛΩΝΙΣΤΙΚΗ ΜΗΧΑΝΗ

-ΒΑΜΒΑΚΟΣΥΛΛΕΚΤΙΚΗ ΜΗΧΑΝΗ

Επειδή, από τις υποβληθείσες δηλώσεις (Ε1 και Ε3) του προσφεύγοντος προκύπτουν ακαθάριστα έσοδα τόσο από την αγροτική του δραστηριότητα όσο και από παροχή υπηρεσιών, αφού σύμφωνα με τις δηλωθείσες επαγγελματικές του εγκαταστάσεις προκύπτει ότι διατηρεί και «Υπηρεσίες αγροτικών μηχανημάτων εποχιακής χρήσης (θεριζοαλωνιστικών, βαμβακοσυλλεκτικων κλπ)» για τις οποίες είναι απαραίτητη η χρήση των μηχανημάτων που διαθέτει (……………..) και κατ’ επέκταση η προμήθεια/αγορά πετρελαίου για τη λειτουργία τους είναι απαραίτητη.

Επειδή, η ελεγκτική αρχή αναιτιολόγητα απέρριψε το σύνολο των αποδείξεων λιανικής πώλησης καυσίμων γιατί σύμφωνα με τους ισχυρισμούς της έγινε «εκτενής χρήση αποδείξεων λιανικής πώλησης», χωρίς να προσδιορίζει το ποσοστό των δαπανών για τις οποίες προσκομίστηκε απόδειξη λιανικής πώλησης έναντι του συνόλου αυτών.

Επειδή, στις από 17/03/2022 εκθέσεις ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς αναφέρεται ότι «Όσον αφορά τις τελικές διαφορές, που παρουσιάζονται αναλυτικά στα παραπάνω κεφάλαια 7.1 και 7.2 και αφορούν δαπάνες καυσίμων, προσκομίστηκαν αποδείξεις λιανικής πώλησης, οι οποίες δεν γίνονται δεκτές από τον έλεγχο για τους παρακάτω λόγους…» ενώ στις αντίστοιχες ενότητες 7.1 και 7.2 ο έλεγχος αναφέρει ότι «Η δαπάνη δεν εκπίπτει καθώς δεν προσκομίστηκε το αντίστοιχο παραστατικό ώστε να διαπιστώνεται ότι αυτή πραγματοποιήθηκε για την πραγματοποίηση πράξεων που υπάγονται στο φόρο, σύμφωνα με το άρθρο 30 του ν.2859/00.».

Επειδή, στις από 17/03/2022 εκθέσεις ελέγχου φορολογίας εισοδήματος και Φ.Π.Α. του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς γίνεται αναφορά ότι: «Η εκτεταμένη λήψη και καταχώρηση αποδείξεων λιανικής πώλησης από Φ.Τ.Μ. χωρίς να συνοδεύονται από αντίστοιχη τεκμηρίωση ότι οι δαπάνες αυτές πραγματοποιήθηκαν προς το συμφέρον της επιχείρησης ή κατά τις συνήθεις εμπορικές συναλλαγές της και αντιστοιχούν σε πραγματικές συναλλαγές δεν διασφαλίζει ότι υπάρχει αξιόπιστη και ελέγξιμη αλληλουχία τεκμηρίων…»

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 8 και 10 του ν. 4308/2014 και την ΠΟΛ.1003/2014, προβλέπεται η έκδοση και συνεπώς η λήψη στοιχείων λιανικής πώλησης ως νόμιμα και προβλεπόμενα παραστατικά και στις χονδρικές πωλήσεις βενζίνης πετρελαίου κίνησης και υγραερίου και ειδικότερα στα στοιχεία που εκδίδουν τα πρατήρια υγρών καυσίμων μέχρι τριακόσια (300) ευρώ δύναται να αναγράφεται χειρόγραφα ο αριθμός κυκλοφορίας του μέσου μεταφοράς, αφού με τον τρόπο αυτό διασφαλίζεται η συσχέτιση του εκδιδόμενου παραστατικού με την αγοράζουσα οντότητα και τα απαιτούμενα στοιχεία του τιμολογίου.

Επειδή, εν προκειμένω, η έκδοση των πράξεων στηρίχθηκε σε υποθετικές διαπιστώσεις και όχι στην ουσιαστική εκτίμηση των πραγματικών καταστάσεων, η αιτιολογία θεωρείται νόμιμη όταν είναι: α) ειδική (και όχι γενική και αόριστη) και β) πλήρης ή επαρκής (και όχι ανεπαρκής ή ελλιπής) όπου ο σκοπός ύπαρξης της αιτιολογίας σε μια διοικητική πράξη είναι ουσιαστικά η δημιουργία δυνατότητας ελέγχου της πράξης αυτής από τα Δικαστήρια.

Ως εκ τούτου, ο ισχυρισμός του προσφεύγοντος ότι είναι αόριστη η αιτιολογία των εκθέσεων ελέγχου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς κρίνεται βάσιμος και αποδεκτός.

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της παρ.6 του άρθρου 63 του ν. 4174/2013, όπως προστέθηκε με το άρθρο 49 παρ.5 του ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α’ 287/ 31-122013) και του άρθρου 4 παρ.3 της ΠΟΛ.1064/2017, σε συνδυασμό με τη διάταξη των παρ.1 και 2γ’ του άρθρου 36 του ν. 4174/2013, σε περίπτωση που η πράξη ακυρώνεται για λόγους τυπικής πλημμέλειας, η αρμόδια φορολογική αρχή ενεργεί εκ νέου σύμφωνα με τα οριζόμενα στην απόφαση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, τηρώντας την προβλεπόμενη από το νόμο διαδικασία.

Επειδή, σύμφωνα με το αριθμ. πρωτ. ΔΕΛ Β 1144776 ΕΞ 2015/03-11-2015 έγγραφο της Δ/νσης Ελέγχων, της Γενικής Δ/νσης Φορολογικής Διοίκησης, της Γ.Γ.Δ.Ε. με θέμα: «Παροχή οδηγιών σχετικά με την ορθή κοινοποίηση των πράξεων προσδιορισμού φόρου και των λοιπών εγγράφων και πράξεων που άπτονται των διαδικασιών ελέγχου, ώστε να διασφαλίζονται τα συμφέροντα του Δημοσίου» στο κεφάλαιο Β. Λοιπά θέματα στην παράγραφο 1 εδάφιο 4 & 5 αναφέρεται ότι: «Κατόπιν των ανωτέρω επισημαίνουμε την υποχρέωση για επανέκδοση σε κάθε περίπτωση, το ταχύτερο δυνατόν, προς διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου, των ακυρωθεισών με δικαστική απόφαση ή με απόφαση της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών, για τυπικούς λόγους (νομική πλημμέλεια), καταλογιστικών πράξεων απαλλαγμένων από τις πλημμέλειες που οδήγησαν στην ακύρωση τους (σχετ. περ. 96 άρθρο 1 της Δ6Α 1036682 ΕΞ 2014/25-02-2014 Απόφαση Γ.Γ.Δ.Ε., όπως ισχύει). Υπενθυμίζεται ότι η τυχόν άσκηση ένδικου μέσου, εκ μέρους του Δημοσίου, δεν εμποδίζει και την επανάληψη της σχετικής διοικητικής διαδικασίας προς επανέκδοσης της ακυρωθείσας πράξης».

Επειδή, σύμφωνα με τα ανωτέρω, οι κρινόμενες εκθέσεις ελέγχου είναι παντελώς αόριστες και συνεπώς κρίνεται ότι δεν τηρήθηκε ο ουσιώδης τύπος της διαδικασίας και οι προσβαλλόμενες πράξεις πρέπει να ακυρωθούν.

Αποφασίζουμε

Την αποδοχή της με ημερομηνία κατάθεσης 21.04.2022 και με αριθμό πρωτοκόλλου…………….. ενδικοφανούς προσφυγής του ……………… με ΑΦΜ …………….. και την ακύρωση των κάτωθι πράξεων, για λόγους τυπικής πλημμέλειας.

•  Η υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2017 – 31.12.2017 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

•  Η υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φ.Π.Α. φορολογικής περιόδου 01.01.2018 – 31.12.2018 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

•  Η υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2017 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

•  Η υπ’ αριθ………………/2022 Οριστική Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού Φόρου Εισοδήματος φορολογικού έτους 2018 του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Λιβαδειάς

Εντελλόμεθα όπως αρμόδιο όργανο κοινοποιήσει με τη νόμιμη διαδικασία την παρούσα απόφαση στον υπόχρεο.

Ακριβές Αντίγραφο   Με εντολή του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης

Επίλυσης Διαφορών

Ο/Η Υπάλληλος του Τμήματος

Διοικητικής Υποστήριξης

Η Προϊστάμενη της Υποδιεύθυνσης Επανεξέτασης

ΓΡΑΜΜΑΤΩ ΣΚΟΥΡΑ